IBPBII/2/415-1121/09/MW - Prawo do ulgi na budowę mieszkań pod wynajem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 19 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do ulgi na budowę mieszkań pod wynajem - jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do ulgi na budowę mieszkań pod wynajem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej aktem notarialnym z dnia 1 lipca 1998 r. zakupiła na współwłasność łącznie 10 lokali mieszkalnych wraz ze stosownymi udziałami w gruncie z przeznaczeniem tych lokali na wynajem.

Następnie aktem notarialnym z dnia 10 lutego 2009 r. w ramach posiadanych udziałów dokonano zniesienia współwłasności i ustanowienia odrębnej własności dla poszczególnych lokali mieszkalnych, zakupionych ww. aktem notarialnym na współwłasność. Na majątek wspólny wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali dwa z dziesięciu lokali. Lokale uzyskane w ramach podziału fizycznego nie przekroczyły powierzchnią posiadanego udziału w nieruchomości.

Wnioskodawczyni zaznaczyła, że wydatki ponoszone w ramach współinwestowania budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem co najmniej 5 lokali na wynajem, odliczane były od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r.

Uzyskane w ramach ustanowienia odrębnej własności lokale, małżonkowie zamierzają w najbliższym czasie sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie w 2009 r. odrębnej własności lokali, oddanych do użytkowania w 1998 r. a następnie ich sprzedaż, spowoduje utratę prawa do ulgi z tytułu budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem i czy sprzedaż ta podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawczyni, z treści art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r. - wynika, iż podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30 stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

W przypadku budowy budynku wielorodzinnego stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń przysługującą każdemu ze współwłaścicieli w ogólnej kwocie odliczeń, ustala się proporcjonalnie do udziału we współwłasności (art. 26 ust. 3 ww. ustawy).

Utrata prawa do przedmiotowej ulgi następuje jedynie w ściśle określonych przypadkach.

Stosownie do zapisu art. 26 ust. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r., w związku z dyspozycją, art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 z późn. zm.), w myśl którego podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym:

Okres dziesięcioletni liczymy od:

W ocenie wnioskodawczyni ustanowienie odrębnej własności lokalu nie mieści się w pojęciu zbycia budynku, lokalu mieszkalnego bądź udziału we współwłasności, ponieważ nie powoduje przejścia prawa rzeczowego na osobę trzecią, czyli pozbycia się udziałów w nieruchomości ani też zmiany innych warunków korzystania z tej ulgi.

Dlatego dopóki nie nastąpi przeniesienie tego prawa na inną osobę niż dotychczasowy właściciel nieruchomości nie można mówić o utracie przedmiotowej ulgi pod warunkiem wypełnienia wszystkich warunków ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniających do zastosowania tej ulgi.

Ustanowienie odrębnej własności poszczególnych lokali nie jest zatem jednym ze zdarzeń wymienionych w treści art. 26 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. skutkującym utratą prawa do ww. ulgi.

Zatem nawet w przypadku ustanowienia odrębnej własności poszczególnych lokali ich właściciele pozostaną współwłaścicielami nieruchomości wspólnej tego budynku i wymóg ustalony przez ustawodawcę w treści powołanego art. 26 ust. 1 pkt 8 będzie spełniony.

Ponadto bez znaczenia pozostaje fakt, kiedy takiego wyodrębnienia lokali dokonano, przed czy po upływie 10 lat od zastosowania ulgi. Jeżeli tylko spełniono wszystkie przesłanki do zastosowania ulgi określone w art. 26 ust. 10 ww. ustawy podatnik nie traci prawa do ulgi a po upływie dziesięciu lat jak wskazuje powołany przepis może rozporządzać nieruchomością tak jak uważa to za stosowne. Może zatem dokonać jej sprzedaży nie płacąc podatku dochodowego od osób fizycznych i nie tracąc ulgi podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 z późn. zm.), podatnikom, którzy przed dniem 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki, o których mowa w ust. 12. i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r. oraz art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, przysługuje prawo do odliczania, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r.

Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Zgodnie art. 7 ust. 14 tej ustawy, podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

Na mocy art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

W myśl art. 7 ust. 15 ww. ustawy, jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy wymienionej w art. 1. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku zbycia działki, z tym że okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej działki lub udziału we współwłasności działki.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni w ramach wspólności ustawowej nabyła w dniu 01 lipca 1998 r. na współwłasność łącznie 10 lokali mieszalnych. Wnioskodawczyni skorzystała z możliwości odliczenia od dochodu stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r. wydatków poniesionych w ramach współinwestowania budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem co najmniej 5 lokali na wynajem.

Lokale mieszkalne zostały oddane do użytkowania w 1998 r. Następnie w 2009 r. w ramach posiadanych udziałów dokonano zniesienia współwłasności i ustanowienia odrębnej własności dla poszczególnych lokali mieszkalnych, w ten sposób, że wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała dwa z dziesięciu lokali. Wnioskodawczyni planuje sprzedać przedmiotowe lokale mieszkalne. Wątpliwość wnioskodawczyni budzi kwestia czy ustanowienie w 2009 r. odrębnej własności lokali, oddanych do użytkowania w 1998 r. a następnie ich sprzedaż, spowoduje utratę prawa do ulgi z tytułu budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem i czy sprzedaż ta podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż na podstawie ww. przepisów oraz przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu faktycznego dokonanie w formie aktu notarialnego w ramach posiadanych udziałów zniesienia współwłasności i ustanowienia odrębnej własności dla poszczególnych lokali mieszkalnych nie stanowi przesłanki do utraty prawa do ulgi, a także nie wiąże się ze zwrotem wykorzystanej ulgi podatkowej na wynajem. Zniesienie współwłasności i ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych nie stanowi zbycia lokalu mieszkalnego bądź udziału we współwłasności o ile udział wnioskodawczyni przed dokonanym w dniu 10 lutego 2009 r. zniesieniem współwłasności nie uległ zmianie (tj. mieści się w ramach posiadanych udziałów).

Wyjaśnić należy, że celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Stosownie do art. 195 ustawy Kodeks cywilny współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo własnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat wówczas datą nabycia nieruchomości jest data nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad tą rzeczą (nieruchomości) jak i stan jej majątku osobistego.

Jeżeli zatem w istocie w wyniku zniesienia współwłasności i ustanowienia odrębnej własności lokali udział wnioskodawczyni w nieruchomości nie uległ zmianie, to nie zachodzą przesłanki powodujące utratę prawa do ulgi określonej w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r., a zatem bez znaczenia pozostaje fakt, czy takiego wyodrębnienia dokonano przed czy po upływie 10 lat od zastosowania ulgi. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dokonanej po upływie 10 lat od wybudowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie cyt. art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.