IBPBII/2/415-11/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 6 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu budowlano-hipotecznego przeznaczonego na sfinansowanie dokończenia budowy budynku mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 6 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu budowlano-hipotecznego przeznaczonego na sfinansowanie dokończenia budowy budynku mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 29 czerwca 2004 r. (akt notarialny) wnioskodawca oraz jego małżonka nabyli w drodze darowizny od rodziców żony wnioskodawcy udział wynoszący części we własności zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość ta stanowi działkę o powierzchni 0,0465 ha wraz z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym budowanym zgodnie z pozwoleniem na budowę objętym decyzją Urzędu Miejskiego z dnia 28 lipca 1986 r., nie oznaczonym jeszcze numerem porządkowym, znajdującym się w stanie surowym otwartym (bez dachu) nienadającym się do zamieszkania.

Dnia 28 lipca 2004 r. w akcie notarialnym zawarto umowę zniesienia współwłasności nieruchomości w ustawowej wspólności należącej do rodziców małżonki wnioskodawcy w całości na rzecz wnioskodawcy i jego małżonki w ustawowej wspólności na własność. Natomiast w dniu 23 września 2004 r. decyzją Prezydenta Miasta przeniesiono pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego na aktualnych właścicieli, czyli wnioskodawcę i jego małżonkę.

W dniu 5 listopada 2004 r. pomiędzy bankiem a wnioskodawcą oraz jego żoną została zawarta umowa kredytu budowlano-hipotecznego celem sfinansowania dokończenia budowy nieruchomości zgodnie z pozwoleniem na budowę z dnia 28 lipca 1986 r. przeniesionym dnia 23 września 2004 r. na wnioskodawcę oraz jego małżonkę.

Dnia 16 października 2007 r. w piśmie wydanym przez Prezydenta Miasta w związku z zakończeniem budowy został nadany numer porządkowy budynkowi mieszkalnemu położonemu na działce.

W rozliczeniu rocznym za 2007 r. wnioskodawca wraz z małżonką odliczyli wydatki na spłatę odsetek od kredytu w związku ze spełnieniem wszystkich wymagań znajdujących się w art. 26b ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca postąpił prawidłowo odliczając wydatki na spłatę odsetek od kredytu.

Zdaniem wnioskodawcy, przysługuje mu prawo odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu budowlano-hipotecznego. W ocenie wnioskodawcy spełnia on wszystkie warunki zawarte w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłacone odsetki zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane przez bank oraz pochodzą od kredytu udzielonego na budowę budynku mieszkalnego. Kredyt został udzielony po 1 stycznia 2002 r. przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego na sfinansowanie budowy budynku mieszkalnego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Zakończenie budowy nastąpiło przed upływem trzech lat tj. dnia 16 października 2007 r., licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano pozwolenie na budowę (23 września 2004 r.).

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje pismo z dnia 21 lipca 2005 r. (PB5/KD-033-75-1110/05) wystosowane przez p.o. Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Pośrednich Bezpośrednich do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w którym zawarto informacje, że " (...) użyty przez ustawodawcę zwrot licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano pozwolenie na budowę w rozumieniu prawa budowlanego, odnosi się do momentu, w którym to podatnikowi (a nie obiektowi bądź robotom budowlanym) udzielono pozwolenia na budowę". Pismo to w ocenie wnioskodawcy potwierdza spełnienie przez niego warunku zakończenia budowy zawartego w art. 26b ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki) zawartej przed 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowane zostało zatem prawo do korzystania z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym udzielono kredytu mieszkaniowego w latach 2002 - 2006. Należy jednak zauważyć, że sam fakt uzyskania kredytu na cele mieszkaniowe nie przesądza jeszcze o możliwości skorzystania z tzw. "ulgi odsetkowej". Omawiane odliczenie stosuje się wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione zostaną wszystkie warunki wymienione w art. 26b ust. 1-4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 26b ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., od podstawy obliczenia podatku ustalonej na podstawie regulacji zawartej w art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Należy przy tym zauważyć, że w świetle powołanego przepisu nie podlegają odliczeniu wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup budynku w budowie, podlegają natomiast odliczeniu wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego na dokończenie budynku w budowie (art. 26b ust. 1 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 26b ust. 2 ww. ustawy, odliczenie o którym mowa wyżej, stosuje się jeżeli:

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przyznany kredyt wykorzystywany jest na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie tego gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych udokumentowanych wydatkach mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga również fakt, że wysokość dokonywanych odliczeń jest limitowana. W przepisie art. 26b ust. 4 pkt 1-2 cytowanej ustawy ustawodawca zawarł ograniczenie odliczania do odsetek naliczonych za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. i zapłaconych od tego dnia i tylko od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji.

Kwota ta w kolejnych następujących po sobie latach podatkowych nie może ulec zmianie. W tym celu dla ustalania tej podstawy przyjmuje się najwyższy w okresie obowiązywania ustawy wskaźnik przeliczeniowy 1m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 26b ust. 10 ww. ustawy). Odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która nie przekracza limitu. W latach 2002-2007 r. limit ten wynosi 189.000,00 zł. Ostateczną kwotę limitu kredytu wnioskodawca zobowiązany jest jednak ustalić dopiero w roku zakończenia inwestycji. Ustalony zaś limit będzie dla niego obowiązujący w następnych latach.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki). Tak więc zgodnie z art. 26b ust. 5 ww. ustawy pierwszego odliczenia odsetek można dokonać dopiero w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym inwestycja została zakończona. Odsetki zapłacone przed rokiem podatkowym, w którym została zakończona inwestycja mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26 ust. 6 ww. ustawy) oraz w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia (art. 26 ust. 7 ww. ustawy). Ponadto nadmienia się, iż zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy, do zeznania składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia z tytułu omawianej ulgi, należy dołączyć oświadczenie (PIT-2K), o wysokości poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 26b ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. wydatki, poniesione na spłatę odsetek, dotyczą odsetek zapłaconych łącznie przez oboje małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu - odliczeń dokonuje się, zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej we wniosku, bądź od dochodu jednego z małżonków.

Z przytoczonych powyżej unormowań prawnych wynika, że aby skorzystać z tzw. ulgi odsetkowej koniecznym jest spełnienie szeregu warunków, przy czym niespełnienie któregokolwiek z nich pozbawia podatnika prawa do odliczenia odsetek.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2004 r. w drodze darowizny wnioskodawca i jego żona uzyskali udział wynoszący części we własności zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość ta stanowi grunt oraz budynek mieszkalny jednorodzinny budowany zgodnie z pozwoleniem na budowę objętym decyzją Urzędu Miejskiego z dnia 28 lipca 1986 r., nie oznaczony jeszcze numerem porządkowym znajdujący się w stanie surowym otwartym (bez dachu) nienadający się do zamieszkania. Również w 2004 r. w akcie notarialnym zawarto umowę zniesienia współwłasności nieruchomości w ustawowej wspólności należącej do rodziców małżonki wnioskodawcy w całości na rzecz wnioskodawcy i jego małżonki w ustawowej wspólności na własność. Natomiast w dniu 23 września 2004 r. decyzją prezydenta miasta przeniesiono pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego na aktualnych właścicieli, czyli wnioskodawcę i jego małżonkę. Natomiast dnia 5 listopada 2004 r. pomiędzy bankiem a wnioskodawcą oraz jego żoną została zawarta umowa kredytu budowlano-hipotecznego celem sfinansowania dokończenia budowy nieruchomości zgodnie z pozwoleniem na budowę z dnia 28 lipca 1986 r. przeniesionym dnia 23 września 2004 r. na wnioskodawcę oraz jego małżonkę. Wnioskodawca wywodzi, iż spełnił wszystkie warunki zawarte w art. 26b ustawy o podatku dochodowy, od osób fizycznych uprawniające go do skorzystania z prawa odliczenia od podatku dochodowego wydatków na spłatę odsetek od kredytu, aczkolwiek jego wątpliwość budzi kwestia ustalenia czy przewidziany prawem termin zakończenia inwestycji należy liczyć od momentu uzyskania pozwolenia przez pierwszych właścicieli nieruchomości (rodziców żony wnioskodawcy), czy też od momentu uzyskania pozwolenia na budowę przez wnioskodawcę i jego żonę.

Mając zatem na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny oraz uwzględniając cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierające uregulowania prawne w zakresie skorzystania przez podatnika z odliczenia wydatku poniesionego na spłatę odsetek od zaciągniętego kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych istotnym jest czy zakończenie budowy budynku mieszkalnego nastąpiło przed upływem trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę i czy zostało to potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku.

Użyty w ustawie zwrot "uzyskano pozwolenie na budowę" nie precyzuje w swojej treści czy powyższy termin należy liczyć od daty uzyskania pierwotnego pozwolenia na budowę przez zbywcę nieruchomości, czy też od daty przeniesienia tego pozwolenia na nowych właścicieli nieruchomości. Zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze. zm.) stronami w postępowaniu w sprawie pozwolenia na budowę są inwestor oraz właściciele, użytkownicy wieczyści lub zarządcy nieruchomości znajdujących się w obszarze oddziaływania obiektu. Zatem decyzja o pozwoleniu na budowę udzielana jest inwestorowi, po rozpatrzeniu jego wniosku, mimo iż dotyczy ona określonej inwestycji budowlanej.

W związku z powyższym ustawowy zapis dotyczący zakończenia inwestycji związanej z budową budynku mieszkalnego przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, odnosi się do daty, w której podatnikowi, a nie obiektowi bądź robotom budowlanym, udzielono pozwolenia na budowę.

Ponadto, ustawodawca nie nakazuje, aby inwestycja była prowadzona przez tego samego podatnika, zatem w przypadku inwestycji polegającej na dokończeniu budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego, rozpoczętej przez poprzedniego inwestora (rodziców żony wnioskodawcy), a dokończonej przez nowych właścicieli (wnioskodawcę i jego żonę), nie ma przeszkód do tego, aby nowi właściciele mogli odliczyć odsetki od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie dalszej budowy budynku mieszkalnego.

Reasumując, w przypadku nabycia przez wnioskodawcę i jego żonę w drodze darowizny w 2004 r. nieruchomości objętej pozwoleniem na budowę, wydanym na dotychczasowego inwestora w 1986 r. i przeniesionym na wnioskodawcę wraz z małżonką w 2004 r., trzyletni termin winien być liczony od końca roku, w którym przeniesiono na wnioskodawcę i jego żonę pozwolenie na budowę, a więc od końca 2004 r. Termin ten należy liczyć do końca 2007 r., przy czym zakończenie inwestycji musi być potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku. Wnioskodawca wskazał, że zakończenie budowy i uzyskanie numeru porządkowego budynku nastąpiło 16 października 2007 r.

Zatem jeśli wnioskodawca spełnia wszystkie pozostałe warunki wynikające z przepisu art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. to na zasadzie praw nabytych przysługuje mu prawo do dokonywania odliczeń spłaconych odsetek od kwoty kredytu zaciągniętego na dokończenie budowy budynku jednorodzinnego mieszkalnego. W związku z tym wnioskodawca może dokonać w rozliczeniu podatkowym za 2007 r. jak również w latach następnych odliczeń związanych z ulgą odsetkową. Przy czym podkreślić należy o czym już wspomniano powyżej, że wysokość dokonywanych odliczeń jest limitowana. Odliczenie obejmuje jedynie odsetki od tej części kredytu, która nie przekracza limitu. W latach 2002-2007 r. limit ten wynosi 189.000 zł. Podkreślenia wymaga również fakt, że w przypadku przeznaczenia kredytu również na inne cele niż dokończenie budowy, odliczeniem można objąć tylko odsetki od tej części kredytu, który przeznaczony jest na dokończenie budowy budynku mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, wyłącznie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał pisemną interpretację wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy - winna zwrócić się o wydanie pisemnej interpretacji z odrębnym wnioskiem, o ile jest zainteresowana jej uzyskaniem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.