IBPBII/2/415-1088/11/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 11 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy dożywocia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dniu 23 grudnia 2010 r. na podstawie aktu notarialnego wykupił mieszkanie od Gminy przy zastosowaniu bonifikaty 90%.

Wnioskodawca jest osobą w podeszłym wieku (76 lat), nieuleczalnie chorą, niezdolną do samodzielnej egzystencji.

W związku z tragiczną sytuacją życiową wnioskodawca postanowił przekazać mieszkanie córce w drodze umowy dożywocia jeszcze przed upływem 5 lat od daty jego zakupu. Środki finansowe na zakup mieszkania wnioskodawca otrzymał od córki. Wnioskodawca wskazuje, iż nie jest w stanie zapłacić ewentualnego podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie przez wnioskodawcę córce w drodze zawarcia umowy dożywocia mieszkania przed upływem pięciu lat od daty jego zakupu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, zbycie mieszkania córce na podstawie umowy dożywocia przed upływem pięciu lat od daty zakupu nie podlega opodatkowaniu.

Zbycie nieruchomości (mieszkania) w drodze umowy dożywocia związane jest z powstaniem bliżej nieokreślonego przychodu po stronie zbywcy, a w związu z tym nie można ustalić przychodu do opodatkowania i podatku. Nie wiadomo bowiem jak długo dożywotnik będzie żył i jaka będzie wartość dostarczonych środków utrzymania i wartość świadczonych usług związanych z opieką. W tej sytuacji nie można ustalić przychodu do opodatkowania.

Wnioskodawca uważa, że umowa o dożywocie nie ma charakteru odpłatnego, gdyż odpłatność świadczenia ma tylko miejsce w przypadku spełnienia świadczenia o charakterze pieniężnym, sprowadzającego się do zapłaty określonej sumy pieniężnej. Umowa ta jako nieodpłatna nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ponadto winoskodawca pragnie zauważyć, że przekazanie mieszkania córce na podstawie umowy dożywocia stało się dla niego pilną koniecznością, bowiem stan zdrowia ulega stałemu pogorszeniu. Nieuleczalna choroba i niezdolność do samodzielnej egzystencji stały się dla wnioskodawcy największą tragedią życiową. Ciężka choroba doprowadziła do stałego pogorszenia sytuacji materialnej. Wnioskosdawca wymaga stałej opieki ze strony córki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa następuje po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że w dniu 23 grudnia 2010 r. wnioskodawca wykupił od Gminy lokal mieszkalny. Wnioskodawca zamierza przekazać mieszkanie córce w drodze umowy dożywocia przed upływem pięciu lat od dnia jego nabycia.

Okolicznością, którą należy w przedmiotowej sprawie rozważyć jest ustalenie, czy zawarcie umowy dożywocia jest odpłatnym zbyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 posłużył się pojęciem "odpłatne zbycie", nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości bądź prawa, jedynie do umowy sprzedaży czy zamiany. Zatem pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie tego prawa ma charakter odpłatny. Na podstawie umowy o dożywocie również dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, a uzyskany w wyniku tej czynności prawnej przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Chociaż w przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, gdzie świadczeniu zbywcy odpowiada uiszczona przez nabywcę cena, to jednak nie oznacza to, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie tej umowy następuje pod tytułem darmym. W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje bowiem określone świadczenia służące zaspokojeniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy jest przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zapewnienie zbywcy dożywotniego utrzymania. Umowa dożywocia ma więc charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji - jest czynnością o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, nawet jeśli nie następuje przepływ środków pieniężnych.

Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej. W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu wnioskodawcy umowa dożywocia zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest formą odpłatnego zbycia mieszkania wywołującą po stronie wnioskodawcy określone konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa w drodze umowy dożywocia jest zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość, wyrażona w cenie określonej w umowie. Cena ta ma zaś odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości lub prawa na moment zawarcia umowy dożywocia. Pojęcia "ceny" nie można więc zawężać wyłącznie do wartości przedmiotu sprzedaży wyrażonej w pieniądzu. Zwrócić bowiem uwagę należy na fakt, że przepis nie posługuje się zawężającym pojęciem "sprzedaży", lecz szerokim pojęciem "odpłatnego zbycia", obejmując wszelkie odpłatne czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności. Tym samym cena to nie tylko zapłata w pieniądzu. W drodze umowy dożywocia dochodzi bowiem do zmiany właściciela nieruchomości lub prawa, czyli przeniesienia prawa własności nieruchomości, której wartość zostaje w umowie dożywocia określona i ma co do zasady być zapłatą za świadczenia do jakich względem dożywotnika zobowiązuje się nabywca. Skoro za te świadczenia zapłatą ma być nieruchomość lub prawo, to wartość tej nieruchomości lub prawa stanowi przychód z odpłatnego jej zbycia w drodze umowy dożywocia.

W związku z faktem, że nabycie przedmiotowego mieszkania przez wnioskodawcę nastąpiło w dniu 23 grudnia 2010 r. a odpłatnego zbycia w formie zawarcia umowy o dożywocie wnioskodawca zamierza dokonać przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonał nabycia, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu ustawy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl przytoczonego wcześniej przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jednocześnie należy zauważyć, że przychód dożywotnika określa się w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości. We wszystkich bowiem przypadkach odpłatnego zbycia ustawodawca nakazał odwoływać się do wartości rynkowej niezależnie od tego jakimi sposobami określa się wartość ceny zbycia i czy w ogóle się ją określa.

Przychód dla celów podatkowych - stosownie do cytowanego art. 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowi wartość rynkowa zbywanych na podstawie umowy dożywocia rzeczy lub praw majątkowych, określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Mając zatem na uwadze przytoczone wyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, iż wnioskodawca w przypadku zawarcia z córką umowy dożywocia przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył lokal mieszkalny zobowiązany będzie do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Podkreślić należy, że wbrew temu co twierdzi wnioskodawca czynność zawarcia umowy dożywocia ma charakter odpłatny i jako taka rodzi określone prawem skutki podatkowe w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W zamian bowiem za przeniesienie prawa własności dożywotnik otrzymuje świadczenie wzajemne. Przychodem podlegającym opodatkowaniu jest zatem wartości rynkowa nieruchomości będącej przedmiotem umowy o dożywocie.

Mając powyższe na uwadze stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Krakowie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała