IBPBII/2/415-1077/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 5 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży gruntu rolnego z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi - jest prawidłowe.

W dniu 5 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży gruntu rolnego z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1992 r. wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 4 ha. W 2008 r. wnioskodawca otrzymał w formie umowy o dożywocie m.in. działkę o numerze ewidencyjnym 327, zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni 45 m ² pomieszczeń mieszkalnych i pozostałym metrażu pomieszczeń gospodarczych, tj. ok. 20 m ^2. Ofiarodawca zmarł w roku 2008, niedługo po dokonaniu tejże umowy. Ww. działka oraz pozostała część obszaru darowanego stanowią integralną część gospodarstwa rolnego wnioskodawcy i jego żony, ponieważ cały obszar, który małżonkowie otrzymali w umowie dożywocia stanowił gospodarstwo rolne darczyńcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając część gospodarstwa rolnego wraz z opisanym budynkiem wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek dochodowy, skoro będzie to sprzedane dla innego gospodarstwa rolnego w celu jego powiększenia i nie nastąpią zmiany w przeznaczeniu gruntów na cele nie rolnicze.

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż gruntów rolnych wraz z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi w ramach powiększenia przez nabywcę dotychczasowego gospodarstwa rolnego i kontynuowania działalności rolniczej nie powoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie nabycie części gospodarstwa rolnego składającej się m.in. z działki o numerze 327, zabudowanej budynkiem mieszkalno-gospodarczym nastąpiło w 2008 r.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli planowana sprzedaż części ww. gospodarstwa rolnego z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi nastąpi po upływie okresu 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. po 31 grudnia 2013 r., to sprzedaż ta nie będzie stanowiła dla wnioskodawcy źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie rodziła obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast jeżeli sprzedaż części gospodarstwa rolnego w postaci działki 327 będzie miała miejsce przed 1 stycznia 2014 r. tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano jej nabycia, to sprzedaż będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia części gospodarstwa rolnego nabytej w 2008 r. należy stosować przepisy ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie zatem z treścią przywołanych przepisów prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* zbywane grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne zbywcy, tj. muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz muszą stanowić będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy bądź jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości lub jej części korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z unormowania prawnego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wynika, że dla zaistnienia przedmiotowego zwolnienia muszą wystąpić łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś przesłanka stanowi, iż nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Zatem kluczowe znaczenie na potrzeby zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy ma klasyfikacja zbywanych gruntów. Muszą one bowiem stanowić gospodarstwo rolne bądź wchodzić w skład gospodarstwa rolnego. Gospodarstwa rolnego nie tworzą grunty o charakterze innym niż użytki rolne bądź grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dn. 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

Z powyższego wynika, że lasy i grunty leśne nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.

Z kolei utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając o prawie podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do wykorzystywania nieruchomości. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich.

Ponadto przedmiotowe zwolnienie obejmuje nie tylko grunty ale również budynki mieszkalne oraz budynki gospodarcze (inwentarskie), jeżeli są usytuowane na gruntach, które stanowią gospodarstwo rolne.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego wnioskodawca od 1992 r. jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 4 ha. Ponadto w 2008 r. wnioskodawca nabył w drodze umowy dożywocia m.in. działkę o nr ewidencyjnym 327 wraz z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi. Ww. działka oraz pozostała część obszaru nabytego w drodze dożywocia stanowią integralną część gospodarstwa rolnego wnioskodawcy i jego żony, a wcześniej stanowiły gospodarstwo rolne dożywotnika.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać część gospodarstwa rolnego wraz z budynkiem mieszkalno-gospodarczym. Wskazał, że grunty, które ma zamiar sprzedać zostaną nabyte w celu powiększenia posiadanego przez nabywcę gospodarstw rolnego i będą wykorzystywane w działalności rolniczej nabywcy.

Stwierdzić zatem należy, że o ile grunty, które wnioskodawca planuje sprzedać stanowią użytki rolne lub grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych a w wyniku sprzedaży nie utracą charakteru rolnego, ponieważ wejdą w skład gospodarstwa rolnego nabywcy i będą wykorzystywane w jego działalności rolniczej, to w przedmiotowej sprawie spełnione zostaną przesłanki uprawniającej wnioskodawcę do zwolnienia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w przypadku sprzedaży przedmiotowych gruntów wraz z zabudowaniami mieszkalno-gospodarczymi przed 1 stycznia 2014 r. wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ww. zwolnienia, co oznacza, że przychód z tytułu sprzedaży w części przypadającej na wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w majątku wspólnym nie będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do powyższego żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowna opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.