IBPBII/2/415-1061/11/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 30 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 23 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 9 listopada 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1061/11/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 23 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 29 kwietnia 2005 r. bank udzielił wnioskodawczyni kredytu w wysokości 75 000,00 zł na zakup i remont mieszkania. W międzyczasie z narzeczonym, a obecnie mężem wnioskodawczyni poszukiwała działki pod budowę wspólnego domu, którą ostatecznie nabył w dniu 13 września 2006 r. i został jej właścicielem przyszły mąż. W dniu 14 kwietnia 2007 r. zawarty został związek małżeński. W dniu 14 sierpnia 2007 r. wnioskodawczyni wraz z mężem rozpoczęła budowę domu na działce, której właścicielem jest tylko mąż. Pozwolenie na budowę domu wydane zostało również wyłącznie na męża wnioskodawczyni. W dniu 25 kwietnia 2008 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży mieszkania zakupionego w dniu 29 kwietnia 2005 r., po czym złożyła w urzędzie skarbowym oświadczenie, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania, po spłacie kredytu udzielonego jej na zakup mieszkania, zostaną przeznaczone na budowę wspólnego domu na wyżej wymienionej działce. Wnioskodawczyni uzyskała informację, że jeśli jako małżeństwo nie posiada z mężem rozdzielności majątkowej, to nie ma takiej potrzeby i nie będzie brany pod uwagę fakt, że działkę mąż zakupił jedynie na swoje nazwisko. Wnioskodawczyni przedłożyła w urzędzie skarbowym faktury w celu rozliczenia się z wydatków poniesionych na budowę wspólnego domu na działce należącej do jej męża. Otrzymała odpowiedź w tej sprawie, że nie można uznać tych faktur, ponieważ nie jest prawnym współwłaścicielem działki i domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki wynikające z faktur wystawionych tylko na wnioskodawczynię, poniesione na budowę wspólnego - wnioskodawczyni i jej męża - domu na działce należącej jedynie do męża, mogą być uznane za wydatki przeznaczone na własne cele mieszkaniowe wnioskodawczyni.

Zdaniem wnioskodawczyni, wydatki wynikające z faktur, które przedłożyła w urzędzie skarbowym wystawione na nią powinny być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe i nie powinna płacić podatku dochodowego. Wnioskodawczyni środki otrzymane ze sprzedaży mieszkania przeznaczyła na budowę domu jej i jej męża. Wnioskodawczyni uważa, że dom wybudowany nakładem własnych środków w trakcie trwania małżeństwa, należy do wspólnego majątku małżonków (art. 31 oraz art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Wnioskodawczyni nie posiada rozdzielności majątkowej z mężem, rozlicza się wspólnie i wszystkie wydatki od dnia zawarcia związku małżeńskiego, tj. od 14 kwietnia 2007 r. ponosi wspólnie z mężem. Wnioskodawczyni podkreśliła także, że została wprowadzona w błąd uzyskaną informacją.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości lub prawa nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment oraz sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni w dniu 29 kwietnia 2005 r. nabyła lokal mieszkalny, który w dniu 25 kwietnia 2008 r. sprzedała.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. podatek z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyliczenie zawartych w ww. przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe, w tym m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości. W związku z powyższym, należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

W tym miejscu wskazać należy, iż stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej.

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. I tak w myśl art. 33 pkt 1 Kodeksu, odrębny majątek każdego z małżonków stanowią przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej. Powyższe jasno oznacza, że do majątku wspólnego nie należą co do zasady przedmioty majątkowe, które małżonkowie nabywali przed zawarciem związku małżeńskiego.

W przedmiotowej sprawie właścicielem gruntu, na którym wznoszono budynek był mąż wnioskodawczyni. Z wniosku w sposób jednoznaczny wynika, że działka, na której rozpoczęto budowę domu została nabyta przez męża wnioskodawczyni w dniu 13 września 2006 r. W roku tym wnioskodawczyni nie była jeszcze w związku małżeńskim z obecnym mężem. Oznacza to, że ww. działka została nabyta do majątku odrębnego obecnego męża wnioskodawczyni i nie stanowi własności ani współwłasności wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni poniosła zatem wydatki na budowę budynku na cudzym gruncie, tj. na gruncie swojego męża. Tymczasem z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tiret czwarte ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ze zwolnienia z opodatkowania może korzystać przychód wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Jednocześnie w art. 21 ust. 16 ustawy zapisano, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Skoro w przedmiotowej sprawie własność budynku należy do właściciela gruntu czyli męża wnioskodawczyni, oznacza to, że wnioskodawczyni nie wybudowała własnego budynku, a jedynie poniosła nakłady na cudzy budynek. Złamany został więc przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tiret czwarte i art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wnioskodawczyni nie wydała środków uzyskanych ze sprzedaży na budowę własnego budynku, nie ma więc prawa do korzystania ze zwolnienia. Każdy inny podatnik, który nie wydałby uzyskanego przychodu na budowę własnego budynku, też z tego zwolnienia korzystał nie będzie.

Podkreślić ponadto należy, że oczywistym jest w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kto ma wydatkować przychód z tytułu sprzedaży, a mianowicie ma to być osoba, która przychód uzyskała. Już z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Aby skorzystać ze zwolnienia, warunki tego zwolnienia ma wypełnić podatnik, na którym ciąży obowiązek podatkowy. A w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji obowiązek podatkowy ciąży na wnioskodawczyni, bowiem to ona uzyskała przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. Jasne są również warunki zwolnienia - wydatkować przychód należy na budowę własnego budynku. Skoro przychód uzyskuje wnioskodawczyni, to aby skorzystać ze zwolnienia musi budować własny budynek, a więc budynek, do którego zgodnie z art. 21 ust. 16 ustawy przysługiwać jej będzie prawo własności lub współwłasności. Tymczasem w niniejszej sprawie poza sporem jest, że wnioskodawczyni pomimo zawarcia związku małżeńskiego nie ma prawa własności do budowanego budynku mieszkalnego. Takie prawo ma wyłącznie jej mąż. Własny budynek buduje wyłącznie mąż wnioskodawczyni, ona sama buduje budynek cudzy, a więc ponosi nakłady na cudzy grunt. Nie daje jej to jednak żadnego prawa własności ani współwłasności do wybudowanego budynku.

Jednocześnie podkreślić należy, że również fakt posiadania przez wnioskodawczynię imiennych faktur dokumentujących wydatkowanie środków pieniężnych otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do męża nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w zw. z art. 21 ust. 16 ww. ustawy. Ponoszenie wydatków na budowę nie czyni z wnioskodawczyni współwłaścicielki budynku.

Ponadto informuje się, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części przypadający na kwotę wydatkowaną na budowę domu na działce należącej do męża wnioskodawczyni nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tiret czwarte ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. bowiem środki tak uzyskane nie zostały przeznaczone na budowę własnego budynku mieszkalnego wnioskodawczyni. Wybudowanie budynku mieszkalnego nastąpiło na cudzym gruncie, co do którego wnioskodawczyni nie przysługuje tytuł własności. Brak prawa własności do gruntu oznacza, że wnioskodawczyni nie ma prawa własności do żadnego budynku wznoszonego na tym gruncie.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ nadmienia, że przedmiotem zapytania wnioskodawczyni było wyłącznie ustalenie prawidłowości wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Z tego względu Organ nie dokonał interpretacji przepisów dotyczących ewentualnego wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie tego lokalu a tym samym nie ocenił czy na skutek takiego wydatkowania wnioskodawczyni miałaby prawo do zwolnienia z opodatkowania tak wydatkowanego przychodu ze sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.