IBPBII/2/415-1025/11/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 16 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 30 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 22 listopada 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1025/11/MW wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 30 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 29 sierpnia 2002 r. wnioskodawca wraz z żoną kupił mieszkanie nr 14, w którym zamieszkała również ich córka.

W dniu 23 marca 2006 r. małżonkowie zawarli umowę ze Spółdzielnią Mieszkaniową na wybudowanie lokalu mieszkalnego nr x. Wstępny koszt budowy lokalu wynosił 146.727,45 zł W umowie małżonkowie zobowiązali się do dokonania wpłaty 5 zaliczek na wkład budowlany. Ostatnią zaliczkę Spółdzielnia zaproponowała w kwocie 36.380 zł po sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego nr y. Lokal mieszkalny nr x miał być wybudowany w terminie do dnia 31 grudnia 2006 r. W ww. umowie oprócz wnioskodawcy i jego żony jako strona wymieniona była córka.

W dniu 24 lipca 2006 r. małżonkowie zawarli z Bankiem umowę na kredyt mieszkaniowy na budowę lokalu mieszkalnego w wysokości 50.000 zł. Spłatę kredytu ustalono do końca I połowy 2011 r.

Zgodnie z umową zawartą ze Spółdzielnią Mieszkaniową małżonkowie dokonali następujących wpłat na budowę mieszkania:

* w dniu 28 kwietnia 2006 r. - 29.345,49 zł,

* w dniu 30 maja 2006 r. - 36.681,86 zł,

* w dniu 30 stycznia 2007 r. - 36.380 zł.

W połowie grudnia 2006 r. Spółdzielnia przekazała mieszkanie w stanie surowym. Małżonkowie przystąpili do zakupów materiałów i wyposażenia oraz wykonania robót, aby można było zamieszkać w ww. mieszkaniu.

Lokal mieszkalny nr y został sprzedany w dniu 19 grudnia 2006 r. za kwotę 47.000 zł.

Ponieważ nastąpił wzrost odsetek od kredytów w dniu 5 maja 2008 r. małżonkowie dokonali całkowitej spłaty kredytu w kwocie 36.500 zł.

W dniu 17 grudnia 2007 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa przeniosła własność lokalu mieszkalnego nr x na wnioskodawcę, jego żonę i córkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Urząd Skarbowy może przyjąć wpłaty dokonane przed sprzedażą poprzedniego mieszkania jako wydatkowane na cele mieszkaniowe.

Zdaniem wnioskodawcy, Urząd Skarbowy może przyjąć wpłaty dokonane przed sprzedażą poprzedniego mieszkania jako wydatkowane na cele mieszkaniowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż określonych w nim nieruchomości i praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Mając na uwadze fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie lokalu mieszkalnego nr 14 nastąpiło w 2002 r. a jego sprzedaży dokonano w 2006 r., tj. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonując oceny skutków podatkowych tej sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Zasada, o której mowa w art. 28 ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Jednakże przepis ten nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b czyli podatników korzystających z ulgi odsetkowej.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanych wyżej przepisów jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego.

Z istoty rozwiązania zawartego w ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednak, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na ww. cele, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele mieszkaniowe. Przepis jednoznacznie bowiem stanowi, że nie chodzi o wydatkowanie na cele mieszkaniowe jakiegokolwiek przychodu, ale o wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży. Przychody wydatkowane na cele mieszkaniowe, ale pochodzące z innego źródła niż sprzedaż nieruchomości nie są przychodami, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Skoro ze zwolnienia może korzystać przychód ze sprzedaży nieruchomości pod warunkiem wydatkowania na cele mieszkaniowe, to udokumentować należy sposób wydatkowania tego właśnie przychodu, a nie przychodów wydatkowanych zanim jeszcze u podatnika pojawił się przychód ze sprzedaży. Przepis ten należy odczytywać literalnie, gdyż zawarta w nim norma jest jednoznaczna i nie budzi wątpliwości. Nadmienić można, że w terminie określonym w tym przepisie, czyli nie później niż 2 lata od dnia sprzedaży, musi nastąpić również przeniesienie prawa własności nabytego budynku lub lokalu mieszkalnego na nabywcę. Co istotne, dopiero od daty nabycia prawa własności wydatki ponoszone np. na remont i modernizację tego budynku lub lokalu przez podatnika mogą być uznawane za poniesione na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte ustawy mówi bowiem o wydatkach na remont i modernizację własnego budynku lub lokalu mieszkalnego, natomiast art. 21 ust. 16 ustawy stanowi, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Podsumowując, przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy bezspornie mówi o wydatkowaniu przychodu ze sprzedaży a nie jakiegokolwiek przychodu. Przy tym nabycie budynku lub lokalu mieszkalnego może nastąpić na własność lub współwłasność podatnika. Jeżeli nabycie następuje na współwłasność, a więc podatnik nabywa udział w budynku lub lokalu mieszkalnym, to okoliczność tę należy wziąć pod uwagę obliczając kwotę przychodu korzystającego ze zwolnienia. Ze zwolnienia nie może bowiem korzystać przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży i wydatkowany nie tylko na nabycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym przez podatnika, lecz wydatkowany na nabycie udziałów dla pozostałych współwłaścicieli.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 29 sierpnia 2002 r. wnioskodawca wraz z żoną kupił lokal mieszkalny nr y, który został sprzedany w dniu 19 grudnia 2006 r. za kwotę 47.000 zł W dniu 23 marca 2006 r. małżonkowie zwarli umowę ze Spółdzielnią Mieszkaniową na wybudowanie lokalu mieszkalnego nr x. Wstępny koszt budowy lokalu wynosił 146.727,45 zł W umowie małżonkowie zobowiązali się do dokonania wpłaty 5 zaliczek na wkład budowlany. Zgodnie z umową zawartą ze Spółdzielnią Mieszkaniową małżonkowie dokonali następujących wpłat na budowę mieszkania: w dniu 28 kwietnia 2006 r. - 29.345,49 zł, w dniu 30 maja 2006 r. - 36.681,86 zł, w dniu 30 stycznia 2007 r. - 36.380 zł Wątpliwości wnioskodawcy budzi okoliczność, czy wpłaty dokonane na rzecz Spółdzielni przed sprzedażą lokalu mieszkalnego nr y można uznać za wydatkowane na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. mówi o wydatkowaniu przychodów uzyskanych ze sprzedaży. To oznacza, że zwolnieniu podlegać mogą jedynie te wydatki, które poniesione zostały po sprzedaży lokalu mieszkalnego nr y. Wydatki poniesione przed tą datą zostały pokryte ze środków innych niż przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nr 14. Odpowiadając zatem na pytanie wnioskodawcy - brak jest podstaw do zwolnienia przez organy podatkowe, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwot pochodzących ze źródeł własnych lub pożyczonych i uiszczonych na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej na poczet budowy lokalu mieszkalnego nr x przed datą sprzedaży lokalu nr y.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja zostaje wydana wyłącznie dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Małżonka wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.