IBPBII/2/415-1023/09/MW - Powstanie przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej bez wynagrodzenia, należących do osoby fizycznej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 20 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.

W dniu 20 października 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej Spółka). Spółka w obliczu panującego kryzysu, planuje dokonać czynności restrukturyzacyjnych i ukształtować odpowiednio kapitały własne poprzez umorzenie akcji, których właścicielem jest wnioskodawca. Planowane umorzenie będzie przeprowadzone bez wynagrodzenia, zgodnie z art. 359 oraz art. 360 Kodeksu spółek handlowych. W świetle tych przepisów oraz zamiaru Spółki, za zgodą wspólnika planowane jest umorzenie akcji następujące bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umorzenie akcji w Spółce bez wynagrodzenia, spowoduje po stronie wnioskodawcy powstanie dochodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym umorzeniem akcji w Spółce nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby faktycznie nie zostały otrzymane przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

W zakresie definicji papierów wartościowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyłają do przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.). Zgodnie z przepisami tej ustawy (art. 3 pkt 1 lit. a), akcje są zaliczane do papierów wartościowych. Nie ma przy tym znaczenia, czy akcje dotyczą spółki akcyjnej, czy też spółki komandytowo-akcyjnej.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Z powyższego przepisu wynika, że uznanie, iż w danej sytuacji powstaje przychód ze zbycia papierów wartościowych, wymaga stwierdzenia, że jest to przychód należny. W sytuacji zaś, gdy umorzenie akcji przeprowadzane jest bez wynagrodzenia przychód należny nie powstaje. Innymi słowy podatnik, którego akcje umarzane są w trybie, który nie przewiduje wypłaty wynagrodzenia, nie ma tytułu prawnego do uzyskania wypłaty wynagrodzenia. Tym samym stwierdzić należy, iż nie dochodzi do powstania przychodu, który można byłoby określić jako przychód należny.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określają sytuacje, w których pomimo braku określenia wynagrodzenia za świadczenie podatnika, po stronie podatnika dochodzi do powstania przychodu. Sytuacja taka została określona w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, co do zasady po stronie podatnika dochodzi do powstania przychodu w sytuacji nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości. Wysokość tego przychodu określana jest w wysokości czynszu, jaki mógłby zostać pobrany, gdyby zawarta została umowa najmu albo umowa dzierżawy nieruchomości. Skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują analogicznej regulacji w przypadku nieodpłatnego zbycia akcji celem ich umorzenia, stwierdzić należy, że jeżeli umorzenie akcji zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych przeprowadzane jest bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie podatnika zbywającego akcje nie dojdzie do powstania przychodu. Brak jest bowiem przepisu, który by określał wysokość takiego przychodu.

Następnie należy zwrócić uwagę, iż na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy opodatkowaniu podlegają przychody z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami, umorzenie akcji ma nastąpić nieodpłatnie. Brak wynagrodzenia wynikać będzie z zastosowania trybu przewidzianego w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Wobec braku określenia wynagrodzenia za umarzane udziały w omawianej sytuacji nie wystąpi warunek odpłatności, o którym mowa we wspomnianym przepisie.

Należy ponadto zwrócić uwagę na fakt, iż w omawianej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące szacowania ceny (art. 19). Przepisy te odwołują się bowiem do szacowania przychodu podatnika w sytuacji, gdy w danej transakcji występuje cena sprzedaży. W przypadku zaś zbycia akcji w celu ich umorzenia przepisy Kodeksu spółek handlowych nie posługują się terminem "cena" ale terminem "wynagrodzenie".

Wnioskodawca wskazał, iż na ten aspekt zwrócił uwagę Minister Finansów, w piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (sygn. LK-399/LM/BG/2003). W piśmie tym Minister Finansów wyraził pogląd, zgodnie z którym "W przypadku, określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną".

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów po stronie podatnika będącego osobą fizyczną nie dochodzi do powstania dochodu, znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych. Poniższe pisma odnoszą się do nieodpłatnego umorzenia udziałów w spółce kapitałowej. Zdaniem wnioskodawcy, pisma te mają także zastosowanie w sytuacji nieodpłatnego umorzenia akcji. Zgodnie bowiem z przepisami dotyczącymi umorzenia udziałów oraz akcji w spółkach kapitałowych, po stronie podatnika opodatkowany jest dochód faktycznie otrzymany. W powołanych niżej pismach organy podatkowe zwracają uwagę na fakt, iż skoro w sytuacji nieodpłatnego umorzenia udziałów nie mamy do czynienia z powstaniem faktycznego dochodu, po stronie podatnika zbywającego udziały/akcje celem ich umorzenia nie powstaje dochód podlegający opodatkowaniu.

Analogicznie należy zatem stwierdzić, że skoro przychodem z kapitałów pieniężnych jest przychód należny z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, zaś w przypadku zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w trybie nieodpłatnego umorzenia nie występuje kwota należna oraz nie występuje odpłatność.

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym po stronie podatnika nie dojdzie do powstania przychodu. Innymi słowy, brak w opisanej sytuacji zbycia odpłatnego oraz brak wystąpienia kwoty należnej, uniemożliwia na gruncie wspomnianego przepisu, określenie przychodu po stronie podatnika, który dokonuje zbycia akcji w spółce komandytowo akcyjnej, w celu ich umorzenia, bez określenia wynagrodzenia, w trybie przewidzianym w Kodeksie spółek handlowych. Podobnie jak w przypadku braku faktycznego otrzymania wynagrodzenia także w opisywanej sytuacji nie dojdzie do powstania przychodu ze względu na brak spełnienia warunków określonych w przepisie określającym zasady powstania przychodu.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż powołany przez wnioskodawcę art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, uchylony został z dniem 1 stycznia 2009 r. przez art. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.