IBPBII/2/415-1013/11/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu do Organu 9 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 2 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2011 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 18 listopada 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1013/11/HS wezwano wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 2 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni na podstawie testamentu odziedziczyła po swoim ojcu zmarłym w dniu 9 grudnia 2008 r. wraz z jedną ze swych córek nieruchomość położoną w K.

Wnioskodawczyni odziedziczyła udział w wysokości 1/3, a córka - 2/3 nieruchomości.

Nieruchomość jest obciążona hipotekami, których wartość stanowi około 90% rynkowej wartości nieruchomości. Hipoteki nie zabezpieczają długów wnioskodawczyni. Hipoteki zabezpieczają kredyty i pożyczki udzielone innym osobom, w tym kredyt bankowy drugiej z córek wnioskodawczyni nie będącej współwłaścicielką tej nieruchomości.

Wnioskodawczyni planuje sprzedać swój udział w nieruchomości w stanie w jakim się ona znajduje, tzn. kiedy nieruchomość pozostaje obciążona hipotecznie.

Wynika to z faktu, że wnioskodawczyni nie jest dłużnikiem zabezpieczonych na jej nieruchomości zobowiązań, więc nie musi długu spłacać, a jedynie jej nieruchomość służy jako zabezpieczenie kredytów/pożyczek innych osób i kupujący będzie w dalszym ciągu dłużnikiem rzeczowym odpowiadając zakupioną nieruchomością.

Strony ustaliły cenę za udział proporcjonalnie do wartości rynkowej nieruchomości (1/3), przy uwzględnieniu, że sprzedawany jest jedynie mniejszościowy udział w nieruchomości, a nie cała nieruchomość oraz pomniejszając wartość nieruchomości o wartość obciążających nieruchomość hipotek, które przejdą na kupującego jako dłużnika rzeczowego - właściciela nieruchomości.

Sprzedająca nie będzie z ceny regulowała żadnych zobowiazań (nie są to jej zobowiązania), a kupujący w chwili nabycia nie dokona w jakikolwiek sposób spłaty długu obciążającego nieruchomość.

Kupujący zapłaci cenę rynkową nieruchomości, która to cena będzie pomniejszona o wartość długów zabezpieczonych na nieruchomości. Wartość rynkowa obciążonej rzeczy stanowi różnicę między wartością rzeczy nie obciążonej i wartością obciążeń i taką jedynie cenę wnioskodawczyni jest w stanie na rynku uzyskać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychodem wnioskodawczyni będzie wartość wyrażona w cenie rynkowej nieruchomości z uwzględnieniem sprzedaży udziału 1/3 w nieruchomości i proporcjonalnego pomniejszenia wartości udziału o wysokość hipotek obciążających nieruchomość.

Zdaniem wnioskodawczyni, przychodem z odpłatnego zbycia udziału w obciążonej nieruchomości będzie wartość rynkowa udziału w obciążonej nieruchomości wyrażona w akcie notarialnym sprzedaży. Wartość rynkowa wyrażona w cenie odpowiada stanowi nieruchomości uwzględniając jej cechy w tym, np. stan techniczny i stan prawny, np. obciążenia. Cena nieruchomości obciążonych jest niższa od cen nieruchomości nie obciążonych, bowiem kupujący płacąc cenę musi uwzględnić te obciążenia.

Wobec powyższego cena nieruchomości zostanie określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie obciążonymi nieruchomościami, czyli od wartości rynkowej nieruchomości wolnej od hipotek odjęta zostanie wartość tych hipotek, bo tylko za taką cenę kupujący zdecyduje się nabyć udział w nieruchomości, która posiada takie obciążenia.

Zatem zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem wnioskodawczyni będzie kwota stanowiąca cenę/wartość rynkową udziału w nieruchomości z zajętą hipoteką.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W związku z powyższym, rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości kluczowe znaczenie ma moment jego nabycia.

Użyty w ww. przepisie termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Przy czym umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W niniejszej sprawie data śmierci spadkodawcy tj. 9 grudnia 2008 r. wyznacza datę nabycia przez wnioskodawczynię udziału w nieruchomości. W przypadku odpłatnego zbycia tego udziału wnioskodawczyni winna zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Co do zasady zatem, przychodem ze zbycia nieruchomości jest wartość nieruchomości określona w umowie, która winna odzwierciedlać cenę rynkową nieruchomości na dzień zbycia.

Natomiast stosownie do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia, znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielania odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z powyższych przepisów jasno zatem wynika, że przychodem jest cena sprzedaży określona w umowie, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową rzeczy lub praw.

Wnioskodawczyni może więc, opierając się na zasadzie swobody umów, sama określić w umowie cenę zbycia nieruchomości. Przy określaniu tej ceny może brać pod uwagę aspekt obciążenia danej nieruchomości hipoteką. Istotne jest jednak, aby cena sprzedaży uwzględniająca ten aspekt odpowiadała cenie rynkowej stosowanej w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku. Możliwość określenia przychodu ze zbycia nieruchomości na podstawie wysokości wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości zgodnie z art. 19 ust. 4 zdanie drugie, przysługuje właściwemu organowi skarbowemu, jeśli stwierdzi on, że cena określona w umowie bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości.

Przedtem jednak organ podatkowy wzywa sprzedającego do wskazania przyczyn takiego stanu rzeczy. Przy czym ustawa nie wskazuje, jakie czynniki mogą usprawiedliwiać stosowanie niskiej ceny, znacząco niższej niż wartość rynkowa zbywanych rzeczy lub praw. Wobec tego należy przyjąć, że dostatecznym uzasadnieniem będą wszelkie okoliczności obiektywnie zasadne (np. położenie nieruchomości, sąsiedztwo, stan techniczny czy prawny). Jednakże uzasadnienie niskiej ceny powinno zawierać konkretne dowody potwierdzające konkretne wyjaśnienia. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 180 § 1 powołanej w sentencji ustawy - Ordynacja podatkowa jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Trzeba również pamiętać, że organ podatkowy ma obowiązek zbadania przyczyn obniżenia ceny oraz swobodę oceny trafności przedłożonego materiału dowodowego. Niewątpliwie przesłanką uzasadniającą zastosowanie ceny niższej od wartości rynkowej z dnia sprzedaży udziału w nieruchomości może być fakt, iż udział w nieruchomości zostanie zbyty wraz z obciążającymi hipotekami. Trafność ustalenia wysokości ceny sprzedaży podlega w takim przypadku ocenie właściwego organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Tym samym należy stwierdzić, że wnioskodawczyni może sama określić cenę zbycia udziału wynoszącego 1/3 w nieruchomości obciążonej hipoteką. Może przy tym brać pod uwagę fakt obciążenia nieruchomości hipoteką. Tak ustalona cena sprzedaży winna jednak odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości w takim stanie faktycznym i prawnym.

Reasumując, stanowisko wnioskodawczyni, że jej przychodem będzie kwota stanowiąca cenę/wartość rynkową udziału w nieruchomości z zajętą hipoteką należy uznać za prawidłowe, o ile cena podana w akcie notarialnym - umowie sprzedaży będzie odpowiadała cenom rynkowym stosowanym w obrocie innymi nieruchomościami obciążonymi hipoteką.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.