IBPBII/2/415-1/09/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu budowlanego przeznaczonego na finansowanie inwestycji mieszkaniowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2008 r. do tut Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków na spłatę odsetek od kredytu budowlanego przeznaczonego na finansowanie inwestycji mieszkaniowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w listopadzie 2006 r. zaciągnął (wraz ze swoją narzeczoną) kredyt hipoteczny w jednym z banków na budowę domu jednorodzinnego. Budowę rozpoczął jesienią 2006 r. Niestety w związku z zasadniczą zmianą okoliczności na rynku budowlanym, a wynikającą z gwałtownego wzrostu cen materiałów budowlanych pod koniec 2006 r. i na początku 2007 r. okazało się, że kwota kredytu będzie niewystarczająca na dokończenie budowy. Aby to stało się możliwe wnioskodawca zwrócił się do tego banku w maju 2007 r.z prośbą o podwyższenie kwoty kredytu o dodatkowe 100.000 zł. Bank odmówił powiększenia kwoty kredytu tłumacząc się rzekomym brakiem zdolności kredytowej, gdy tymczasem oceniona została tylko zdolność kredytowa wnioskodawcy (wnioskodawca nadmienia, że kredyt brany był przez dwie osoby: wnioskodawcę i jego narzeczona),co z oczywistych względów doprowadziło do błędnej oceny zdolności kredytowej kredytobiorców. Powyższe spowodowało rozpoczęcie poszukiwania innego banku, który udzieliłby wyższego kredytu, a tym samym umożliwił wnioskodawcy dokończenie budowy.

Tak też się stało, wnioskodawca znalazł inny bank, który uwzględnił dochody obojga (wnioskodawcy i jego narzeczonej) i udzielił kredytu na kwotę, której odmówił im wcześniejszy bank oraz spłacił zadłużenie wnioskodawcy w poprzednim banku (kredyt został zamknięty).

Jednakże wnioskodawca znalazł później informację o tym, że odliczanie odsetek od kredytów możliwe jest tylko dla kredytów zaciągniętych do końca 2006 r. (o czym pierwszy bank go nie poinformował).

Ponadto wnioskodawca informuje, że budowa domu został zakończona w 2007 r. (dom został oddany do użytku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji gdy wnioskodawca zaciągnął kredyt w 2006 r. na budowę domu jednorodzinnego, a następnie zaciągnął drugi kredyt w 2007 r. w innym banku opiewający na nową kwotę z częściowym przeznaczeniem na spłatę pierwszego kredytu, ma prawo do skorzystania z tzw. ulgi odsetkowej.

Zdaniem wnioskodawcy, będzie mógł skorzystać z ulgi odsetkowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki) zawartej przed 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do 31 grudnia 2027 r.

Przepis ten został znowelizowany art. 7 ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316).

Zgodnie treścią art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

Ponadto w myśl art. 26b ust. 2 ustawy, odliczenie wydatków na spłatę odsetek od kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika stosuje się, jeżeli:

Omawiana ulga, w świetle powyższych przepisów, została obwarowana licznymi zastrzeżeniami ograniczającymi krąg uprawnionych. Nie obejmuje ona spłaty samego kredytu (pożyczki), a jedynie spłatę odsetek od kredytu.

Na mocy przepisu art. 26b ust. 4 pkt 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie z tytułu spłaty odsetek od kredytu hipotecznego obejmuje wyłącznie odsetki:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także termin, od którego możliwe jest dokonywanie odliczeń z tytułu spłaty odsetek od kredytu hipotecznego.

Zgodnie z art. 26b ust. 5 ww. ustawy pierwszego odliczenia z tytułu omawianej ulgi można dokonać najwcześniej za rok podatkowy, w którym została zakończona dana inwestycja. Jeżeli odsetki, o których mowa zostały zapłacone także przed rokiem zakończenia inwestycji sfinansowanej kredytem hipotecznym, to wówczas mogą być one odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki, a także mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia (art. 26b ust. 6 i ust. 7 ww. ustawy).

Ponadto należy zaznaczyć, że jeżeli przyznany kredyt wykorzystany jest na inwestycję mieszkaniową oraz zakup gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych udokumentowanych wydatkach mieszkaniowych, ze względu na fakt, iż w zakresie omawianej ulgi nie mieszczą się powyższe wydatki (art. 26b ust. 3 pkt 6 ww. ustawy).

Z ww. przepisów wynika, że ulga przysługuje osobom, które spłacają odsetki od kredytu zaciągniętego m.in. na budowę budynku mieszkalnego.

Z wniosku wynika, że wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny w listopadzie 2006 r. na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego. Z uwagi na gwałtowny wzrost cen materiałów budowlanych postanowił podwyższyć kwotę zaciągniętego pierwotnie kredytu. Bank w którym zaciągnięty był kredyt odmówił jednak powiększenia kwoty kredytu tłumacząc swoją decyzję brakiem zdolności kredytowej po stronie wnioskodawcy. W tej sytuacji wnioskodawca został zmuszony do zaciągnięcia nowego - wyższego kredytu w innym banku. Nowy kredyt został wnioskodawcy udzielony w 2007 r., a z kwoty tego kredytu spłacono zadłużenie wnioskodawcy w poprzednim banku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wnioskodawca nie spełnił warunków umożliwiających odliczenie mu odsetek od nowego kredytu, gdyż z innym (nowym) podmiotem została zawarta przez wnioskodawcę nowa umowa kredytowa. Tym samym umowa ta wykreowała nowy stosunek prawny między stronami. Zmianie uległ nie tylko podmiot, ale też zakres przedmiotowy pierwotnej umowy kredytowej. W przedmiotowej sprawie nie doszło do zwykłego podwyższenia kwoty zaciągniętego w 2006 r. kredytu, ale do zawarcia zupełnie nowej - bo z innym bankiem - umowy kredytowej. Ponieważ umowa ta została zawarta po 31 grudnia 2006 r. wnioskodawca nie ma prawa do odliczania odsetek od kredytu zaciągniętego po tej dacie. Odliczanie odsetek od kredytu, którego wartość uległa podwyższeniu po 1 stycznia 2007 r. jest możliwe tylko wówczas, gdy podwyższenia dokonano aneksem do pierwotnej umowy kredytu zawartej do końca 2006 r. Taki aneks można zawrzeć zaś wyłącznie z bankiem, z którym podpisano pierwotną umowę kredytu. Zmiana banku zawsze jest zawarciem nowej umowy kredytowej, bez względu na to jakie okoliczności zmusiły wnioskodawcę do takiego kroku.

Należy jednak zauważyć, że z treści nowo zawartej umowy wynika, iż kredyt ten opiewający na zupełnie nową kwotę, w części zostanie przeznaczony na spłatę pierwotnego zobowiązania tj. kredytu zaciągniętego w 2006 r. w poprzednim banku. Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż umowa ta wypełnia częściowo znamiona kredytu refinansowego, ponieważ kredyt ten został zaciągnięty nie tylko na dalsze finansowanie inwestycji mieszkaniowej, ale też na spłatę pierwszego kredytu zaciągniętego na ten cel (kredyt refinansowy).

Jednakże w myśl art. 7 ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. dokonano zmian w art. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), o których była mowa na wstępie. I tak, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. w znowelizowanym brzmieniu, podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej "kredytem mieszkaniowym", przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu mieszkaniowego, od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego, od każdego kolejnego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa powyżej, do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 1, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych, niż wymienione w tym przepisie, zobowiązań kredytowych (pożyczkowych), odliczeniu podlegają odsetki od tej części kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 1 (art. 9 ust. 1a).

Odsetki od kredytu (pożyczka), o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lub 3 zapłacone w latach 2002-2007 w związku z inwestycją zakończoną przed dniem 1 stycznia 2008 r., zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., podlegają odliczeniu na zasadach określonych w tej ustawie, od dochodu (przychodu) uzyskanego w roku 2008 lub 2009. Do odliczenia wydatków, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie stosuje się art. 26b ust. 5-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio. (art. 9 ust. 1b).

Zapłata odsetek od kredytu refinansowego oznacza możliwość odliczenia odsetek od kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innego kredytu. Kredyt zaciągnięty przez wnioskodawcę nie jest w całości kredytem refinansowym, ponieważ tylko część tego kredytu została przeznaczona na spłatę poprzedniego kredytu i tylko od tej części wnioskodawca będzie mógł nadal odliczyć odsetki w ramach tzw. ulgi odsetkowej. Pozostała część tego kredytu jest zupełnie nowym kredytem zaciągniętym po 1 stycznia 2007 r., który nie podlega regulacji o prawie do ulgi odsetkowej w związku z regulacją powołanego powyżej art. 9 ust. 1-1b ustawy zmieniającej.

Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała zatem korzystanie z ulgi odsetkowej w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w latach 2002-2006. Prawo to przysługuje w sytuacji, kiedy podatnikowi został udzielony kredyt (pożyczka) do końca 2006 r. i spełnia on warunki określone w przepisach art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa. S Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.