IBPBII/1/436-96/10/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 21 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka akcyjna) specjalizuje się w sprzedaży rękawic ochronnych, w szczególności medycznych i gospodarczych na rynek w Polsce i zagranicą. Nabywcami oferowanych przez wnioskodawcę towarów są przede wszystkim jednostki służby zdrowia: szpitale, kliniki, zakłady opieki zdrowotnej, przychodnie, ambulatoria, gabinety lekarskie i dentystyczne, jak również hurtownie medyczne.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki - wnioskodawcy funkcjonują wyspecjalizowane działy (jednostki organizacyjne) odpowiedzialne za import, eksport, marketing, księgowość i finanse oraz inne.

Z punktu widzenia sprzedaży towarów dystrybuowanych przez wnioskodawcę, istotne znaczenie mają znaki towarowe, których wnioskodawca jest właścicielem (tekst jedn. podmiotem ochrony ostatecznej). Dzięki nim produkty wnioskodawcy są identyfikowane na rynku krajowym i zagranicznym, a wnioskodawca jest rozpoznawany przez kontrahentów jako wiarygodny dostawca rękawic ochronnych. W konsekwencji, znaki towarowe Spółki - wnioskodawcy (dalej: znaki towarowe) i ich wykorzystanie ma znaczny wpływ na wysokość uzyskiwanych przez wnioskodawcę przychodów. Znaki towarowe - jako wartości niematerialne i prawne wytworzone we własnym zakresie - nie były i nie są ujawnione jako aktywa Spółki - wnioskodawcy ani amortyzowane przez wnioskodawcę dla celów podatkowych.

Funkcje związane z wykorzystywaniem znaków towarowych w działalności Spółki - wnioskodawcy realizuje Dział Marketingu. Dział wykonuje czynności marketingowe oraz z zakresu zarządzania znakami towarowymi, co polega m.in. na działaniach marketingowych promujących wytworzone znaki towarowe, wykonywaniu prac studialnych odnoszących się do planów tworzenia nowych znaków towarowych, prowadzi badania rynkowe dotyczące m.in. rozpoznawalności znaków towarowych. Dział korzysta z pracowników, których praca polega na czynnościach zarządczo-marketingowych w odniesieniu do znaków towarowych oraz dystrybuowanych produktów. Wśród zatrudnionych pracowników są także osoby obejmujące swoimi kompetencjami obsługę księgowo-rachunkową Działu.

Oprócz działań w zakresie zarządzania znakami towarowymi Dział pełni również typowe funkcje marketingowe, które z uwagi na przedmiot działalności Spółki - wnioskodawcy (działalność handlowa) mają istotną rolę we wsparciu sprzedaży Spółki. Jego zadania polegają na:

* przygotowaniu, wdrożeniu i nadzorze strategii marketingowej firmy;

* budowanie spójnego wizerunku i komunikacji zewnętrznej spółki;

* wsparcie działań handlowych (materiały informacyjno-reklamowe o produktach, serwisy internetowe, prezentacje u kluczowych klientów Spółki, szkolenia dla sił handlowych oraz dla klientów);

* działania PR: obejmujące artykuły w prasie branżowej, organizacja i prowadzenie seminariów dla klientów;

* reklama i współpraca z agencjami reklamowymi;

* udział Spółki w konferencjach, targach, zjazdach branżowych.

Dział wykonuje swoje czynności w oparciu o przypisane mu składniki majątkowe (np. pomieszczenia, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy), w tym:

* środki trwałe, w tym m.in. komputery i inne środki trwałe;

* prawa dotyczące wartości niematerialnych i prawnych (np. licencje do programów komputerowych);

* wytworzone we własnym zakresie znaki towarowe, nieujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych;

* wyposażenie biurowe.

W najbliższym czasie Dział zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) i formalnie wyodrębniony jako oddział Spółki - wnioskodawcy. Po zarejestrowaniu w KRS, Dział posiadać będzie regulamin działalności, który opisywać będzie zasady jego funkcjonowania oraz podległości służbowej i kompetencji pracowników.

Dział zostanie także, po rejestracji w KRS, wyodrębniony finansowo i prowadzić będzie swoją ewidencję rachunkową, która pozwalać będzie na przyporządkowanie do niego przychodów i kosztów oraz wykorzystywanych przez Dział składników majątkowych.

W celu optymalnego wykorzystania znaków towarowych i zarządzania prawami z nimi związanymi (w tym ochrony tych praw przed naruszeniami), a także usprawnieniu funkcjonowania marketingu, wnioskodawca planuje reorganizację poprzez wniesienie składników majątkowych, składających się na Dział, w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej Spółki. Nowa Spółka będzie się specjalizować w działalności w zakresie ochrony znaków towarowych oraz funkcji marketingowych.

Nowa Spółka będzie więc uzyskiwać przychody z tytułu odpłatnie świadczonych usług w zakresie znaków towarowych oraz funkcji marketingowych w Grupie M.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy aport składników majątkowych, składających się na Dział Marketingu i Zarządzania Znakami Towarowymi do spółki kapitałowej będzie podlegał podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, umowa na podstawie której obejmie on udziały w nowo zawiązanej spółce kapitałowej w zamian za aport składników majątkowych, składających się na Oddział Marketingu i Zarządzania Znakami Towarowymi, nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ustalonym ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnym (podpisanej przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 9 marca 2010 r.) podatkowi nie podlegają umowy spółek lub ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jej zorganizowanej części.

Wnioskodawca wskazał również, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicję tę zawiera natomiast ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Następnie wnioskodawca zwrócił uwagę, iż zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowana część przedsiębiorstwa to "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

W ocenie wnioskodawcy, brak definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych powoduje, że w celu jej ustalenia należy sięgnąć do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Składniki majątkowe, składające się na Oddział Marketingu i Zarządzania Znakami Towarowymi stanowią, zdaniem wnioskodawcy, zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, według wnioskodawcy, umowa spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie wyjaśnia się, że wniosek w pozostałej części, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość kapitału zakładowego (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie do uregulowań art. 6 ust. 9 cyt. ustawy, od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Jednakże w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że w Spółce - wnioskodawcy planowane jest wyodrębnienie Działu Marketingu jako oddziału tej Spółki i zarejestrowanie go w Krajowym Rejestrze Sądowym. Następnie wnioskodawca zamierza wnieść składniki majątkowe, składające się na ww. Dział, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej Spółki kapitałowej w zamian za udziały w tej Spółce. Zdaniem wnioskodawcy, umowa na podstawie której obejmie on udziały w nowo zawiązanej Spółce kapitałowej w zamian za ww. aport, nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55#178; Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z powyższym wyjaśnia się, iż z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje zarówno przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, jak i zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do nowoutworzonej Spółki kapitałowej - w zamian za jej udziały - będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki - wnioskodawcy (w świetle uregulowań Kodeksu cywilnego), to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.