IBPBII/1/436-92/11/MZ - Opodatkowanie PCC umowy cash poolingu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura- 1 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 6 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Z uwagi na fakt, iż od wniosku została uiszczona tylko jedna opłata, pismem z dnia 30 marca 2011 r. Znak: IBPB II/1/436-92/11/MZ, IBPP3/443-146/11/BWo wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 6 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy. W celu lepszego zarządzania płynnością finansową i zasobami pieniężnymi spółki należące do koncernu, mające siedzibę w Polsce planują wdrożyć nowy system rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu (dalej: System rozliczeniowy, Struktura cash-poolingu). Oprócz wnioskodawcy, uczestnikami systemu (dalej: Uczestnicy) będą Spółka X oraz Spółka Y.

Szczególnego rodzaju uczestnikiem, pełniącym funkcję agenta rozliczeniowego Systemu (tzw. pool leadera) będzie Spółka Z z siedzibą we Francji (dalej: Spółka Z, Pool Leader).

System rozliczeń opierać się będzie na następujących założeniach:

* Rozliczenia w ramach Struktury cash-poolingu dokonywane będą przez bank z siedzibą w Polsce na podstawie umowy zawartej pomiędzy tym bankiem (dalej: Bank) a Pool Leaderem i Uczestnikami (Pool Leader zostanie upoważniony do zawarcia umowy z Bankiem także w imieniu Uczestników).

* Wszyscy Uczestnicy będą posiadać w Banku otwarte bieżące rachunki bankowe (dalej: Rachunki Bieżące), z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto które będzie wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach Struktury Cash-poolingu (dalej: Subkonto).

* Każdy z Uczestników może posiadać jeden lub więcej Rachunków Bieżących uczestniczących w Systemie rozliczeń.

* Pool Leader, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury cash-poolingu, otworzy w Banku w Polsce specjalny rachunek rozliczeniowy (dalej: Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania ("do zera") sald na Rachunkach Bieżących i Subkontach Uczestników.

* W związku z funkcjonowaniem Systemu rozliczeń, w trakcie każdego dnia roboczego:

* Wskazane powyżej konsolidowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się zatem odbywać zgodnie z następującym mechanizmem:

* Wszelkie rozliczenia w ramach Struktury cash-poolingu będą odbywać się na rachunkach walutowych w Euro.

* Rozliczenia odsetkowe w ramach Struktury cash-poolingu oraz zasady ustalania wynagrodzenia Pool Leadera kształtować: się będą w następujący sposób:

Wnioskodawca zaznaczył, że opisany powyżej System rozliczeń jest odmienny od umowy cash-poollngu, w której wnioskodawca uczestniczył do tej pory i która była przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych dla wnioskodawcy dnia 29 stycznia 2008 r. Różnice te obejmują m.in. uczestników systemu (obecnie - jedynie podmioty krajowe i Spółka Z jako Pool Leader, wcześniej - podmioty z różnych krajów), walutę rozliczeń (obecnie - tylko Euro, wcześniej - różne waluty), zasady rozliczeń (obecnie - dążenie do salda zerowego, wcześniej - wartość kwot objętych systemem ustalana indywidualnie) i inne elementy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 4 Ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opisane usługi Pool Leadera, świadczone w ramach Systemu rozliczeń, bądź jakiekolwiek inne opisane powyżej czynności dokonywane w ramach Systemu między wnioskodawcą i Pool Leaderem lub pozostałymi Uczestnikami będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie wnioskodawcy, opisane usługi w ramach Systemu cash-poolingu świadczone przez Spółkę Z na rzecz Uczestników oraz wszelkie inne opisane powyżej czynności dokonywane w ramach Systemu między wnioskodawcą i Pool Leaderem lub pozostałymi Uczestnikami nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

W ocenie wnioskodawcy, wszelkie czynności dokonywane w ramach Systemu cash-poolingu nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zawartym w wymienionym powyżej przepisie. W szczególności nie stanowią one umowy pożyczki ani umowy depozytu nieprawidłowego.

Wnioskodawca przytoczył art. 720 Kodeksu cywilnego oraz podał, iż system Cash-poolingu nie spełnia kryteriów umowy pożyczki, co wynika z okoliczności przytoczonych poniżej.

W umowie pożyczki występują co do zasady dwie strony transakcji: pożyczkodawca (zobowiązujący się przenieść własność za określoną w umowie kwotę) oraz pożyczkobiorca (zobowiązujący się do zwrotu pożyczonej kwoty). Zdaniem wnioskodawcy, w analizowanej transakcji brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy ("dający pożyczkę") i pożyczkobiorcy ("biorący pożyczkę").

Wnioskodawca wskazał, iż system cash-poolingu jest transakcją wielostronną, w której uczestniczą spółki z grupy (wykazujące okresową nadwyżkę lub okresowy niedobór środków finansowych) oraz Spółka Z jako podmiot zarządzający Rachunkiem Rozliczeniowym. Dla każdego z ww. podmiotów powstają określone prawa i obowiązki wynikające z tytułu uczestnictwa w transakcji, jednak żaden z uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. W szczególności, pomimo, iż spółki z grupy wykazują okresowe nadwyżki środków finansowych, bądź znajdują się okresowo w sytuacji niedoboru płynności, to podmioty te nie mogą być zdefiniowane jako pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy. Spółki uczestniczące w transakcji nie mają bowiem wiedzy co do tego w jaki sposób wykorzystywane są środki z salda dodatniego na ich Rachunku Bieżącym przekazywane na Rachunek Rozliczeniowy, bądź też z jakich środków finansowane jest ich saldo ujemne ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony podmiot o saldzie debetowym, jest Rachunek Rozliczeniowy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, co jest immanentną cechą umowy pożyczki. W szczególności stroną tą nie jest Spółka Z, która pełni jedynie funkcję agenta rozliczeniowego pośrednicząc w przekazywaniu wolnych środków jednych Uczestników tym z nich, którzy w danym okresie wykazują salda debetowe, tj. zarządzając Rachunkiem Rozliczeniowym.

Występujące w ramach Systemu przelewy środków pieniężnych nie mają na celu przeniesienia własności tych środków na rzecz innych Uczestników bądź Spółki Z - inna jest zatem również przyczyna i skutek zawarcia przedmiotowych transakcji niż w przypadku umowy pożyczki.

Wnioskodawca stwierdził, iż do celów Systemu cash-poolingu można zaliczyć:

* poprawę płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu rozliczeń,

* zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi,

* zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Uczestników Systemu rozliczeń,

* efektywne finansowanie bieżących potrzeb Uczestników w zakresie kapitału obrotowego.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 845 w zw. z art. 833 Kodeksu cywilnego przez depozyt nieprawidłowy natęży rozumieć umowę, zgodnie z którą przechowawca przyjmuje na siebie obowiązek przechowania pieniędzy (lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku) oddanych mu w przechowanie w niepogorszonym stanie, a z przepisów szczególnych albo umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego, do depozytu nieprawidłowego należy stosować odpowiednio przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Zdaniem wnioskodawcy, System cash-poolingu nie spełnia również kryteriów umowy depozytu nieprawidłowego, co wynika z następujących okoliczności:

* Spółka Z nie przyjmuje na siebie obowiązku przechowania pieniędzy i wydania ich w stanie niepogorszonym ani nie ma prawa dowolnie rozporządzać tymi środkami. Środki na Rachunku Rozliczeniowym pozostają bowiem własnością spółek z grupy - Uczestników transakcji, a Spółka Z zobowiązuje się efektywnie zarządzać tymi środkami przede wszystkim w celu poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu rozliczeń oraz wykorzystania efektu skali dla optymalizacji pozycji finansowej Uczestników.

* Depozyt nieprawidłowy jest często definiowany jako umowa depozytu z elementami pożyczki. Jak wykazano powyżej, w transakcji cash-poolingu brak jest elementów umowy pożyczki (brak zdefiniowanych ról stron transakcji jako udostępniających środki i przechowujących środki), co również przemawia za niemożnością ich sklasyfikowania jako umowy depozytu nieprawidłowego.

W świetle powyższego, zdaniem wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości fakt, iż System cash-poolingu nie spełnia kryteriów umowy pożyczki ani też depozytu nieprawidłowego określonych w Kodeksie cywilnym, a tym bardziej kryteriów jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Omawiane usługi nie znajdują odpowiednika w Kodeksie cywilnym, pozostając umowami nienazwanymi, niemieszczącymi się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy, usługi Pool Leadera, świadczone w ramach Systemu rozliczeń, bądź jakiekolwiek inne opisane powyżej czynności dokonywane w ramach Systemu między wnioskodawcą i Pool Leaderem lub pozostałymi Uczestnikami, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy stwierdzić, iż umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa "cash poolingu" jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy "cash poolingu", jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy "cash poolingu" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki czy umowy depozytu nieprawidłowego wymienionych w tym katalogu. Tym samym - z powyższych przyczyn - wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, skoro nie zostały one wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to tym samym zbędna jest analiza wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.