IBPBII/1/436-65/13/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 25 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w osobową spółkę prawa handlowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w osobową spółkę prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje założyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka A) na terytorium Polski. W związku z powyższym, Spółka jako zainteresowana, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w zw. z art. 14n § 1 pkt 1) Ordynacji podatkowej), planująca utworzenie podmiotu, występuje o interpretację indywidualną dotyczącą Spółki A, która ma zostać powołana.

W związku z zamiarem utworzenia Spółki A, Spółka wraz z drugim przyszłym udziałowcem Spółki A będącym osobą fizyczną planuje dokonać wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw ochronnych do znaków towarowych ("Znaki") oraz nieruchomości stanowiących budynek biurowy oraz halę produkcyjną posadowionych na gruntach oddanych użytkowanie wieczyste, a także odrębnego lokalu ("Nieruchomości") do Spółki A. W zamian za wniesione aporty, Spółka A wyda na rzecz Spółki oraz drugiego udziałowca udziały, których sumaryczna wartość nominalna będzie niższa od rynkowej wartości Znaków i Nieruchomości. W konsekwencji, przy objęciu udziałów przez Spółkę i drugiego udziałowca powstanie agio - nadwyżka wartości rynkowej Znaków i Nieruchomości nad nominalną wartością wydanych udziałów, która zostanie odniesiona na kapitał zapasowy Spółki A.

W dalszej kolejności, planowane jest przekształcenie Spółki A w osobową spółkę prawa handlowego (prawdopodobnie jawną lub komandytową). W związku z przekształceniem, cały majątek Spółki A stanie się majątkiem spółki osobowej, zaś dotychczasowi udziałowcy staną się wspólnikami przekształconej spółki osobowej. W momencie przekształcenia do przekształconej spółki osobowej nie przystąpi nowy wspólnik. Na dzień przekształcenia, w Spółce A będzie występował kapitał zapasowy utworzony w wyniku nadwyżki wartości Znaków oraz Nieruchomości nad nominalną wartością wydanych udziałów, czyli tzw. agio.

Majątek spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie odpowiadał majątkowi Spółki A, w szczególności nie ulegnie on zwiększeniu na skutek wniesienia do spółki osobowej w związku z przekształceniem dodatkowych, nowych wkładów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, w sytuacji przekształcenia Spółki A w osobową spółkę prawa handlowego, w wyniku której nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki A, przekształcenie Spółki A będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ("p.c.c.").

Zdaniem Wnioskodawcy, jako że w sytuacji przekształcenia Spółki A w spółkę osobową nie dojdzie do zwiększenia majątku spółki przekształcanej, przekształcenie nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Ustawodawca wprowadził w art. 1 Ustawy p.c.c. zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu p.c.c. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wymienione. Brak objęcia danej czynności zakresem opodatkowania wskazanym w art. 1 Ustawy p.c.c. oznacza, iż dana czynność nie jest opodatkowana p.c.c., dlatego też dla oceny skutków podatkowych przekształcenia SPV w spółkę osobową w zakresie p.c.c., w pierwszej kolejności należy dokonać analizy treści art. 1 Ustawy p.c.c.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k Ustawy p.c.c., podatkowi podlegają umowy spółki. Z kolei w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 Ustawy p.c.c., podatkowi podlega również zmiana powyższej umowy, jeżeli powoduje ona podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c. Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c., w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Przy przekształceniu lub łączeniu spółek podstawę opodatkowania stanowi natomiast, co wynika, z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f Ustawy p.c.c.:

* wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo

* wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

W świetle powyższego, przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową będzie podlegało opodatkowaniu p.c.c., jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:

* przekształcenie to będzie klasyfikowane jako zmiana umowy spółki, tj. jego wynikiem będzie zwiększenie majątku spółki osobowej, oraz

* zmiana umowy spółki będzie powodować podwyższenie podstawy opodatkowania p.c.c.

Ustawodawca wskazał na proces przekształcenia spółki, jako czynność, która w pewnych sytuacjach może stanowić zmianę umowy spółki w rozumieniu Ustawy p.c.c., a w konsekwencji może stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu p.c.c. Ze wskazanej regulacji jednoznacznie wynika jednak, iż nie każdy proces przekształcenia spółki stanowi automatycznie zmianę umowy spółki w rozumieniu Ustawy p.c.c. Aby proces przekształcenia mógł być kwalifikowany jako zmiana umowy spółki, musi dojść do zwiększenia majątku spółki osobowej lub podwyższenia kapitału zakładowego.

Spółka A (spółka przekształcana) stanie się spółką osobową (spółką przekształconą) z chwilą wpisu spółki osobowej do rejestru. Jednocześnie Sąd Rejestrowy wykreśli z urzędu spółkę przekształcaną. Nastąpi zatem jedynie zmiana formy prawnej, w jakiej prowadzona będzie działalność - formalnie nastąpi wykreślenie jednego podmiotu (Spółka A), w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółkę osobową), który zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych będzie sukcesorem (następcą) prawnym Spółki A. W efekcie, cały majątek Spółki A stanie się majątkiem spółki osobowej. Nie ulegnie on zwiększeniu na skutek wnoszenia do spółki osobowej w związku z przekształceniem jakichkolwiek dodatkowych składników majątkowych. W szczególności w związku z przekształceniem nie dojdzie do przystąpienia nowych wspólników spółki osobowej, jak również dotychczasowi udziałowcy nie wniosą dodatkowych wkładów.

W związku z przekształceniem Spółki A nie dojdzie zatem do realnego przyrostu (lub nawet zmniejszenia) jej majątku a zmieni się jedynie jej forma prawna. Spółka osobowa będzie posiadała te same aktywa i pasywa w sprawozdaniu finansowym, co spółka kapitałowa przed dniem przekształcenia. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, tym samym nie znajdzie zastosowania art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c. W konsekwencji, przekształcenie Spółki A nie będzie podlegać opodatkowaniu p.c.c.

Dokonanie odmiennej interpretacji i odwoływanie się na przykład do wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a nie do wartości majątku, byłoby sprzeczne z utrwalonymi zasadami interpretacji przepisów prawa podatkowego. Powszechnie przyjmuje się bowiem, iż należy odwoływać się do wykładni literalnej (inaczej językowej, czy też gramatycznej), a dopiero w sytuacji, gdy taka wykładnia nie pozwala na jednoznaczne i prawne ustalenie rzeczywistej normy prawnej, należy odwoływać się do innych metod wykładni, niż językowa. Nie powinno budzić wątpliwości, iż wskazywany przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c. bazuje na pojęciach, które są jednoznaczne i ich interpretacja nie powinna budzić wątpliwości.

Ewentualne utożsamianie pojęcia "zwiększenie majątku" ze "zwiększeniem wkładu" do spółki osobowej (czy też wartości majątku Spółki A) w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej byłoby bez wątpienia sprzeczne z regułami wykładni oraz zasadą racjonalności ustawodawcy.

Podkreślić przy tym należy, iż powszechnie przyjmuje się określone dyrektywy wykładni, zgodnie z którymi m.in.:

* nie należy przypisywać interpretowanym zwrotom znaczenia różnego od tego, jakie mają te terminy w języku potocznym, czy też

* nie powinno się przypisywać różnym terminom tego samego znaczenia.

Nie ulega wątpliwości, iż pojęcia "majątek", "kapitał zakładowy", czy też "wkład" nie są ze sobą tożsame, a rozumienie ich znaczenia nie budzi wątpliwości. Wyraźnie rozróżnia je również sam ustawodawca w Ustawie p.c.c., wielokrotnie posługując się nimi w ramach jednej normy prawnej i przypisując im w ten sposób odmienne znaczenie (np. art. 1 ust. 3 pkt 1) Ustawy p.c.c.). Sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy byłoby zatem utożsamianie wskazywanych pojęć w zakresie interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c. i przyjęcie interpretacji, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej, to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego SPV powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia jako zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę fakt, iż wykładnia art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c. pozwala na jednoznaczne i pewne ustalenie rzeczywistej normy prawnej na podstawie wykładni językowej, za sprzeczną z podstawowymi zasadami prawa podatkowego należałoby uznać sytuację, w której opodatkowanie p.c.c. zostałoby rozszerzone na inne operacje przekształcenia w spółkę osobową niż te, w ramach których dochodzi do zwiększenia majątku spółki przekształconej. W szczególności za sprzeczne z zasadą wyłączności ustawowej, zakazu interpretacji rozszerzającej oraz z zasadami wykładni należałoby uznać interpretację, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia, jako zmiany umowy spółki, w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy p.c.c.

Podsumowując, w przypadku braku wniesienia do Spółki A w związku z przekształceniem dodatkowych składników majątkowych przez wspólników, przekształcenie Spółki A w spółkę osobową nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty p.c.c., gdyż jego wynikiem nie będzie zwiększenie majątku spółki osobowej w porównaniu do majątku spółki kapitałowej (Spółki A).

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przytoczył fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2012 r. nr IPPB2/436-40/12-4/AF, oraz powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 sierpnia 2011 r. nr ILPB2/436-104/11-2/MK, z dnia 10 maja 2011 r. nr ILPB2/436-47/11-2/MK, z dnia 18 listopada 2010 r. nr ILPB2/436-179/10-2/TR,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr ITPB2/436-4/11/TJ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 sierpnia 2012 r. nr IBPBII/1/436-185/12/AŻ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lipca 2012 r. nr IPPB2/436-219/12-4/AF, z dnia 17 maja 2012 r. nr IPPB2/436-87/12-4/MZ, z dnia 19 kwietnia 2012 r. nr IPPB2/436-129/12-2/MZ, z dnia 11 kwietnia 2012 r. nr IPPB2/436-80/12-2/MZ, z dnia 20 lutego 2012 r. nr IPPB2/436-583/11-2/MZ, z dnia 3 lutego 2012 r. nr IPPB2/436-522/11-4/AF, oraz z dnia 20 stycznia 2012 r. nr IPPB2/436-503/11-3/MZ.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi podlegają umowy spółki. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei według art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ww. ustawy podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

W związku z powyższym zmiany umowy spółki - rozumiane również, zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, jako przekształcenie spółek - jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie całokształtu majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego (w przypadku spółki kapitałowej).

Dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można jednak ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określający podstawę opodatkowania.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, iż zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia zwiększenie majątku spółki osobowej.

Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym

* stosownie do art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

* zwolnieniu podlega jedynie część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w przekształcanej spółce kapitałowej.

Tak więc obowiązek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca - w przypadku spółki osobowej - wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów w spółce osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych - o jaką ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1 pkt 1 odnosi się wyłącznie do spółek osobowych a pkt 2 wyłącznie do spółek kapitałowych. Natomiast pkt 3, dotyczący przekształcenia lub łączenia spółek dotyczy zarówno wkładu jak i kapitału zakładowego. Uregulowania te upoważniają przyjęcie, że jeżeli w wyniku porównania wielkości kapitału zakładowego w spółce kapitałowej przekształcanej z wielkością wkładów, rozumianych szeroko - zarówno jako kapitał zakładowy jak i wkłady w powstałej w wyniku przekształcenia spółce osobowej - przewyższają wartość kapitału zakładowego w przekształcanej spółce, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Porównując bowiem majątki spółek przekształcanej i przekształconej należy brać pod uwagę w przypadku spółki osobowej - jej cały majątek, natomiast w przypadku spółki kapitałowej - jedynie wysokość jej kapitału zakładowego.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę (tutaj jawną lub komandytową), podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych.

Należy bowiem podkreślić, iż obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki - w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - osoba prawna planuje założyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na terytorium Polski. W związku z zamiarem utworzenia tej spółki, Wnioskodawca wraz z jej drugim przyszłym udziałowcem będącym osobą fizyczną planuje dokonać wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw ochronnych do znaków towarowych oraz nieruchomości stanowiących budynek biurowy oraz halę produkcyjną posadowionych na gruntach oddanych użytkowanie wieczyste, a także odrębnego lokalu. W zamian za wniesione aporty, nowa spółka - Spółka A wyda na rzecz Wnioskodawcy oraz drugiego udziałowca udziały, których sumaryczna wartość nominalna będzie niższa od rynkowej wartości aportu. W konsekwencji, przy objęciu udziałów przez Wnioskodawcę i drugiego udziałowca powstanie agio - nadwyżka wartości rynkowej aportu nad nominalną wartością wydanych udziałów, która zostanie odniesiona na kapitał zapasowy nowej spółki.

W dalszej kolejności, planowane jest przekształcenie Spółki A w osobową spółkę prawa handlowego (prawdopodobnie jawną lub komandytową). W związku z przekształceniem, cały majątek Spółki A stanie się majątkiem spółki osobowej, zaś dotychczasowi udziałowcy staną się wspólnikami przekształconej spółki osobowej. W momencie przekształcenia do przekształconej spółki osobowej nie przystąpi nowy wspólnik. Na dzień przekształcenia, w Spółce A będzie występował kapitał zapasowy utworzony w wyniku nadwyżki wartości aportu nad nominalną wartością wydanych udziałów, czyli tzw. agio. Majątek spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie odpowiadał majątkowi Spółki A, w szczególności nie ulegnie on zwiększeniu na skutek wniesienia do spółki osobowej w związku z przekształceniem dodatkowych, nowych wkładów.

W konsekwencji, fakt iż majątek spółki przekształconej będzie odpowiadał majątkowi spółki przekształcanej - w szczególności nie ulegnie zwiększeniu na skutek wniesienia do spółki osobowej w związku z przekształceniem dodatkowych nowych wkładów, nie będzie miał znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z wniosku wynika bowiem, iż w spółce przekształcanej, poza kapitałem zakładowym istnieje także inne kapitał. To oznacza, że kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie odzwierciedlał całego majątku tej spółki. Skoro więc w wyniku przekształcenia - majątek spółki przekształconej "pochłonie" cały majątek spółki przekształcanej, to w efekcie w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie obowiązek podatkowy. Z definicji zawartej w art. 28 Kodeksu spółek handlowych (który - zgodnie z treścią art. 103 Kodeksu spółek handlowych - ma zastosowanie także do spółki komandytowej) wynika, iż majątek spółki jawnej to wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Istnienie spółki osobowej, opisanej we wniosku, zapoczątkowane jest momentem przekształcenia (wcześnie istniała spółka kapitałowa). Skoro tak, to mając na uwadze przywołany przepis - jej majątek na dzień przekształcenia - to wkłady.

Jeżeli zatem w skład majątku spółki osobowej wejdzie również kapitał zapasowy, to siłą rzeczy również i ten kapitał musi stanowić wkład poszczególnych wspólników. Na dzień przekształcenia spółka osobowa nie może bowiem dysponować - w świetle powołanej definicji - innym majątkiem.

Pierwotny majątek spółki tworzą wkłady wniesione przez wspólników.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, dochodzi więc - w rozumieniu uregulowań ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - do zwiększenia majątku spółki osobowej w konsekwencji uwzględnienia we wkładach spółki przekształconej majątku niebędącego odzwierciedleniem kapitału zakładowego spółki przekształconej - gdyż łączny majątek spółki osobowej (tekst jedn.: suma kapitału zakładowego i zapasowego) będzie większy niż kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym dochodzi do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, a tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym - na mocy cyt. powyżej art. 9 ust. 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniem objęta będzie ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w spółce kapitałowej (tekst jedn.: spółce z ograniczoną odpowiedzialnością).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.