IBPBII/1/436-333/14/MZ - Opodatkowanie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 października 2014 r. (data wpływu do Biura - 24 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 października 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 20 października 2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę użyczenia części działki nr 363 położonej w G., będącą własnością E. i J.G. zamieszkałych w G. w celu budowy domu mieszkalnego, na co Wnioskodawca otrzymał ich zgodę.

Następnie w dniu 20 października 2008 r. przed notariuszem została podpisana aktem notarialnym umowa przedwstępna, w której E. i J.G. zobowiązują się sprzedać niezabudowaną działkę o powierzchni 0,0318 ha powstałą w wyniku podziału działki nr 363.

21 lipca 2009 r. została wydana decyzja nr... zatwierdzająca podział nieruchomości nr 363 położonej w G. na dwie odrębne działki. Powstała po podziale niezabudowana działka o nr 363/2 stanowi przedmiot sprzedaży.

W dniu 25 listopada 2009 r. aktem notarialnym został zmieniony termin sprzedaży nieruchomości nr 363/2.

W dniu 3 marca 2009 r. wydano decyzję administracyjną nr... wydającą pozwolenie na budowę dla Wnioskodawcy. Na podstawie tej decyzji został wybudowany budynek mieszkalny na niezabudowanej działce, którego zakończenie budowy zostało zgłoszone w dniu 1 czerwca 2011 r.

Podczas składania w dniu 21 października 2014 r. dokumentów w celu podpisania aktu notarialnego sprzedaży działki niezabudowanej nr 363/2 u notariusza, Wnioskodawca został poinformowany o tym, że podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości, ma być pobrany nie od wartości działki niezabudowanej nr 363/2, ale od wartości działki wraz z wybudowanym przeze niego budynkiem mieszkalnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji notariusz powinna pobrać należny podatek od czynności cywilnoprawnych od wartości działki niezabudowanej nr 363/2 zgodnie ze stanem faktycznym na dzień podpisania aktem notarialnym umowy przedwstępnej, czy też zgodnie ze stanem faktycznym na dzień podpisania umowy sprzedaży z budynkiem mieszkalnym, który Wnioskodawca na użyczonym terenie sam wybudował.

Zdaniem Wnioskodawcy należny podatek od czynności cywilnoprawnych powinien być pobrany przez notariusza od wartości niezabudowanej działki nr 363/2, czyli zgodnie ze stanem faktycznym na dzień podpisania umowy przedwstępnej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi podlegają zatem tylko te czynności (umowy), które zostały w ustawie wymienione.

Szczegółowe określenie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ww. ustawie zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży nie wywołuje żadnych skutków na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (jest obojętne podatkowo).

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.; od 23 stycznia 2014 r. - Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Natomiast umowę przedwstępną regulują art. 289-390 Kodeksu cywilnego. Z regulacji tych wynika, że umowa przedwstępna to umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy. Umowa przedwstępna powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że 20 października 2008 r. Wnioskodawca zawarł z E. i J.G. pisemną umowę użyczenia części działki nr 363, będącej ich własnością. Celem zawarcia tej umowy był zamiar budowy przez Wnioskodawcę na użyczonej działce domu mieszkalnego, na co Wnioskodawca otrzymał zgodę właścicieli. Tego samego dnia została podpisana w formie aktu notarialnego umowa przedwstępna, w której E. i J.G. zobowiązali się sprzedać Wnioskodawcy niezabudowaną działkę o powierzchni 0,0318 ha, powstałą w wyniku podziału działki nr 363. W dniu 21 lipca 2009 r. została wydana decyzja zatwierdzająca podział nieruchomości nr 363 na dwie odrębne działki. Po podziale powstała niezabudowana działka nr 363/2, stanowiąca przedmiot sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy. Na podstawie decyzji z 3 marca 2009 r. o pozwoleniu na budowę (wydanej Wnioskodawcy) na działce nr 363/2 został wybudowany budynek mieszkalny, którego zakończenie budowy zostało zgłoszone 1 czerwca 2011 r. W dniu 21 października 2014 r., podczas składania u notariusza dokumentów w celu podpisania aktu notarialnego sprzedaży działki nr 363/2, Wnioskodawca został poinformowany, że podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości, ma być pobrany nie od wartości niezabudowanej działki nr 363/2, ale od wartości tej działki wraz z wybudowanym na niej przez Wnioskodawcę budynkiem mieszkalnym.

Zdaniem Wnioskodawcy należny podatek od czynności cywilnoprawnych powinien być pobrany przez notariusza od wartości niezabudowanej działki nr 363/2, czyli zgodnie ze stanem faktycznym na dzień podpisania umowy przedwstępnej.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazano, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, objętej zakresem ustawy. Kluczowe znaczenie ma więc pojęcie czynności prawnej oraz moment jej dokonania. Czynność cywilnoprawna jest dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność. Należy wskazać, że na moment powstania obowiązku podatkowego a tym samym na wartość podstawy opodatkowania nie mają wpływu umowy zobowiązujące do zawarcia w przyszłości określonej umowy objętej zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem z chwilą zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży działki niezabudowanej nr 363/2 nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zawarta bowiem została jedynie umowa zobowiązująca do zawarcia w przyszłości umowy sprzedaży tej działki, nie zaś w istocie sama umowa sprzedaży. Dopiero faktyczna umowa sprzedaży, na mocy której na rzecz Wnioskodawcy zostanie/została przeniesiona własność ww. działki jest objęta regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i z tytułu zawarcia tej umowy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - należny podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% powinien być naliczony i pobrany przez notariusza od wartości rynkowej działki nr 363/2 na dzień podpisania faktycznej umowy sprzedaży, czyli od wartości rynkowej działki zabudowanej, bo taka działka jest przedmiotem sprzedaży.

Z treści powołanego powyżej przepisu art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wynika, że podstawę opodatkowania stanowi wartość przedmiotu czynności cywilnoprawnej (umowy). W opisanej sytuacji jest nią działka zabudowana; budynek wzniesiony przez Wnioskodawcę stanowi jej część składową. Zgodnie bowiem z treścią art. 48 Kodeksu cywilnego - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych (które w omawianej sprawie nie występują), do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dołączanych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.