IBPBII/1/436-283/10/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 19 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 3 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki - jest prawidłowe.

W dniu 3 listopada 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka akcyjna X - 100 % udziałowiec Spółek:

w dniu 24 maja 2010 r. na mocy aktu notarialnego podjął uchwałę o połączeniu, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych wymienionych powyżej Spółek poprzez przejęcie tych Spółek w drodze przeniesienia całego majątku Spółek Przejmowanych na Spółkę Przejmującą z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej z kwoty 63.448.000,00 zł o wartość kapitału zakładowego Spółek Przejmowanych, który to kapitał zakładowy Spółki Przejmującej po połączeniu Spółek i jego podwyższeniu wynosi 77.553.600,00 zł, tj. wzrósł o 14.105.600,00 zł. Wszystkie udziały po połączeniu nadal posiada Spółka X. Zatem w wyniku połączenia spółek nastąpiła jedynie zamiana udziałów w trzech spółkach z o.o. dotychczasowego 100 % udziałowca na udziały o tej samej zsumowanej wysokości w jednej spółce z o.o. tj. Spółce - wnioskodawcy przy zachowaniu 100 % własności.

W wyniku połączenia spółek konieczna była zmiana umowy Spółki - wnioskodawcy w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego do kwoty 77.553.600,00 zł.

Z uwagi na fakt, iż powyższe nastąpiło w formie aktu notarialnego notariusz pobrał na podstawie art. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek w wysokości 70.467,00 zł.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego wnioskodawca może w oparciu o art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych wystąpić o zwrot pobranego podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 70.467,00 zł składając odpowiednią deklarację korygującą.

Zdaniem wnioskodawcy, przysługuje mu zwrot podatku od czynności cywilnoprawnych uiszczonego w związku ze zmianą umowy Spółki w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego, ponieważ zmiana tej umowy związana była z operacją łączenia się spółek i jako taka, na mocy art. 2 pkt 6 lit. a) nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej możliwości wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki.

Jednocześnie wyjaśnia się, że w pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych, w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania zmiany umowy spółki oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym, umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego będzie efektem przekształcenia lub połączenia spółek.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym, umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego będzie efektem przekształcenia lub połączenia spółek.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Łączenie spółek polega na utworzeniu, w miejsce spółek biorących udział w procesie tej formy transformacji, jednej spółki.

Przepis art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) przewiduje dwa tryby połączenia spółek:

Z dniem połączenia spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki; również z tym dniem wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej (art. 494 § 1 i 4 Kodeksu).

Nie wszystkie formy transformacji mogą prowadzić do zwiększenia majątku spółki lub podwyższenia kapitału zakładowego. Ma to miejsce w sytuacji łączenia się spółek przez przejęcie - spółka przejmująca powiększa swój kapitał zakładowy o majątek (kapitał) spółki przejmowanej. Natomiast w przypadku zawiązania się nowej spółki kapitałowej nie dochodzi do podwyższenia kapitału (co może mieć miejsce w wypadku łączenia lub podziału spółek), ponieważ ma tu w istocie miejsce wniesienie kapitału do nowej spółki (spółek).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że doszło do połączenia trzech spółek kapitałowych, w tym Spółki - wnioskodawcy, przez przejęcie. Jednocześnie doszło do podwyższenia kapitału zakładowego wnioskodawcy - Spółki Przejmującej. W wyniku połączenia spółek konieczna była zmiana umowy Spółki - wnioskodawcy w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym wyjaśnia się, iż z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie zmiana umowy Spółki, w wyniku której nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej, związane z połączeniem trzech spółek kapitałowych, jako czynność restrukturyzacyjna, nie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.

W związku z powyższym wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Czym innym jest bowiem zwrot podatku przewidziany w art. 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych a czym innym stwierdzenie nadpłaty tego podatku, choć obie instytucje mogą prowadzić do zwrócenia podatnikowi kwoty podatku. Pojęcie "zwrot" podatku od czynności cywilnoprawnych jest przewidziane wprost w art. 11 ustawy tylko w czterech wskazanych tam przypadkach. Wśród nich nie wymieniono przypadku zwrotu podatku, w sytuacji gdy czynność nie podlega podatkowi, czyli takiej jak w niniejszej sprawie. Tym samym właściwą formą wystąpienia o odzyskanie podatku jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, choć odzyskanie podatku może nastąpić nie w formie zwrotu ale stwierdzenia nadpłaty podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.