IBPBII/1/436-275/09/AŻ - Możliwość opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn zwrotu spadkobiercom właścicieli nieruchomości uprzednio wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 15 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zwrotu spadkobiercom wywłaszczonej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 października 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zwrotu spadkobiercom wywłaszczonej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 1947 r. M.K. wraz z A.T. zakupili nieruchomość w K. oznaczoną w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy. W 1957 r. M.K. doręczono decyzję o wywłaszczeniu na rzecz Skarbu Państwa ww. nieruchomości, podjętą przez Prezydium Wojewódzkiej Rady Narodowej. Z tytułu wywłaszczenia nigdy nie wypłacono odszkodowania. M.K. zmarł 28 lipca 1970 r. nie pozostawiając masy spadkowej. Obecnie rodzina ubiega się o zwrot przedmiotowej nieruchomości. Stosowny wniosek wraz z dokumentacją został złożony dnia 25 września 2009 r. w Urzędzie Miasta - Wydz. Mieszkalnictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustanowieni następcy prawni po M.K. będą zobowiązani do zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż spadkobiercy po M.K. nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w podatku od spadków i darowizn. Spadkodawcy (M.K.) w dacie zgonu nie przysługiwały wymagane prawa o charakterze majątkowym, więc następcy prawni nie mogli ich nabyć w ramach sukcesji uniwersalnej. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał Uchwałę Składu Siedmiu Sędziów NSA w Warszawie nr FPS 7/96 z dnia 17 grudnia 1996 r., która stwierdza, iż decyzja o zwrocie wcześniej wywłaszczonej nieruchomości ma charakter restytucyjny i nie kreuje prawa do nieruchomości, lecz jedynie przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia. Za powyższym przemawia także jego zdaniem analiza art. 992 § 1 art. 924 i 925 kodeksu cywilnego w kontekście możliwości zwrotu nieruchomości na rzecz następcy prawnego poprzedniego właściciela, przewidzianej w art. 69 ust. 1 ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (przed dniem 1 stycznia 2007 r.), stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 1983 r. Nr 45, poz. 207 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. spadku.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym.

W myśl art. 922 § 2 ww. ustawy nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W obrębie zakresu pojęcia praw ściśle związanych z osobą spadkodawcy, znajdują się prawa mające służyć zaspokojeniu określonych interesów konkretnej osoby ze względu na jego indywidualną sytuację, np. roszczenie alimentacyjne, czy uprawnienie do renty.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 k.c.).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż spadkobiercy wystąpili z roszczeniem o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, której współwłaścicielem był spadkodawca.

Roszczenie o zwrot nieruchomości jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Następcy prawni osoby wywłaszczonej uzyskują przysługujące jej prawo majątkowe w tym zakresie na zasadzie sukcesji uniwersalnej wynikającej z zapisu art. 922 § 1 k.c.

Zatem na spadkobiercach ciąży obowiązek złożenia zeznania podatkowego o nabyciu praw do spadku.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku - art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Podstawę opodatkowania - zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z art. 21 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

W myśl art. 21 § 2 tej ustawy jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Stosownie do art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Na podstawie art. 68 § 1 i § 2 ww. ustawy zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast, gdy podatnik:

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości jako prawo majątkowe podlega ustawie o podatku od spadków i darowizn. Na spadkobiercach ciąży obowiązek złożenia zeznania podatkowego z tytułu nabycia praw do roszczenia.

Należy wskazać, że decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do nieruchomości, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia. Przy zwrocie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela, czy też jego spadkobierców.

Ponieważ z wniosku nie wynika, kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu nabycia przez spadkobierców spadku po zmarłym w 1970 r. M.K. (kiedy uprawomocniło się postanowienie sądu o nabyciu spadku) należy stwierdzić, że jeżeli obowiązek podatkowy powstał do dnia 31 grudnia 2004 r. to zobowiązanie podatkowe w myśl powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r., co oznacza, że spadkobiercy nie są zobowiązani do uiszczenia podatku od spadków i darowizn. Jeżeli z kolei obowiązek podatkowy powstał po 1 stycznia 2005 r. to zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu i tym samym na spadkobiercach ciąży obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż bezwarunkowo spadkobiercy wywłaszczonego właściciela nieruchomości nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w podatku od spadków i darowizn, gdyż w ramach sukcesji uniwersalnej nie mogli nabyć prawa o charakterze majątkowym, albowiem nie przysługiwało ono spadkodawcy. Jak wskazano powyżej spadkobiercy nabyli roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości stanowiące prawo majątkowe i podlegające ustawie o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu to na spadkobiercach ciąży obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie chroni natomiast pozostałych spadkobierców. Każdy z nich chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Odnosząc się do przywołanej przez wnioskodawcę Uchwały Składu Siedmiu Sędziów NSA w Warszawie nr FPS 7/96 z dnia 17 grudnia 1996 r., należy stwierdzić, że powołana uchwała dotyczy konkretnej sprawy osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast nie jest ona wiążąca dla organu wydającego przedmiotowa interpretację, gdyż wyroki sądowe nie są źródłami prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300.