IBPBII/1/436-266/10/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 15 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zwolnienia dłużnika z długu - jest prawidłowe.

W dniu 6 września 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zwolnienia dłużnika z długu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni zawarła z obecnym mężem, przed ślubem, umowę pożyczki na zakup mieszkania. Kwota pożyczki została przekazana na jej konto bankowe. Od zawartej umowy został zapłacony podatek od czynności cywilno-prawnych. Obecnie strony umowy - małżonkowie planują zmienić umowę pożyczki na umowę o zwolnienie z długu pod tytułem darnym - umowę darowizny w formie pisemnej na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. Umowa ta będzie obejmować kwotę udzielonej pożyczki. Małżonkowie wspólnie zamieszkują zakupione mieszkanie. Wnioskodawczyni przed ślubem ustanowiła notarialnie czasową służebność pożyczkodawcy polegającą na prawie do korzystania z całego zakupionego lokalu. Małżonek planuje zwolnienie żony z długu tytułem darnym, zaś żona ustanowienie dożywotnej nieodpłatnej służebności polegającej na prawie do korzystania z całego lokalu. Małżonkowie mają rozdzielność majątkową ustanowioną notarialnie przed zawarciem związku małżeńskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowa zawarta w formie pisemnej - zwolnienia dłużnika z długu przyjmie formę darowizny, oraz czy z tego tytułu obdarowana (żona) będzie zwolniona z podatku od darowizny.

Zgodnie z art. 508 Kodeksu Cywilnego "zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje". Zwolnienie z długu jest czynnością dwustronną o charakterze rozporządzającym zawartą pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Wnioskodawczyni w związku z tym uważa, że zwolnienie z długu może przyjąć formę darowizny. Ponadto przedmiotem darowizny nie są środki pieniężne lecz prawo majątkowe darczyńcy. Mając na uwadze treść art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn wnioskodawczyni uważa, iż powinna być zwolniona z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Celem potwierdzenia swojego stanowiska wnioskodawczyni przywołała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: PL/LM/834/37/CHI/2010/147.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem darowizny.

W myśl art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego - do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Zgodnie z art. 890 § 1 Kodeksu oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, prawa i inne świadczenia.

Z kolei instytucja zwolnienia z długu, która została uregulowana w części ogólnej zobowiązań nie stanowi typu umowy. Jej kwalifikacja prawna zależy od przyczyny, dla której wierzyciel decyduje się umniejszyć swój majątek na korzyść dłużnika. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Oznacza to, iż zwolnienie z długu jest czynnością dwustronną o charakterze rozporządzającym, zawartą między wierzycielem, a dłużnikiem. Z prawnego punktu widzenia, przysporzenia dokonywane są w celu zwolnienia się z istniejącego zobowiązania (causa solvendi), dążenia do uzyskania świadczenia od drugiej strony (causa obligandi vel acquirendi) albo obdarowania (causa donandi). W zależności od przyczyny oraz woli stron umowy, zwolnienie z długu może być nieodpłatne albo odpłatne.

Najczęstszą przyczyną nieodpłatnego zwolnienia z długu jest causa donandi. W tych przypadkach zwolnienie z długu zostaje dokonane przez zawarcie umowy darowizny uregulowanej w przepisach art. 888 Kodeksu cywilnego. Zaznaczyć przy tym należy, że nie każde nieodpłatne zwolnienie z długu będzie dokonane na podstawie umowy darowizny. Zakwalifikowanie czynności nieodpłatnego zwolnienia z długu do konkretnego rodzaju umowy zależy od szczegółowego stanu faktycznego i postanowień tej umowy. Może być ono bowiem uzależnione od spełnienia określonych przesłanek lub stanowić część szerszego porozumienia lub ugody.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż wnioskodawczyni zawarła z obecnym mężem, przed ślubem, umowę pożyczki na zakup mieszkania. Kwota pożyczki została przekazana na jej konto bankowe. Od zawartej umowy został zapłacony podatek od czynności cywilno-prawnych. Wnioskodawczyni przed ślubem ustanowiła notarialnie czasową służebność pożyczkodawcy polegającą na prawie do korzystania z całego zakupionego lokalu. Obecnie strony umowy - małżonkowie planują zmienić umowę pożyczki na umowę o zwolnienie z długu pod tytułem darnym - umowę darowizny w formie pisemnej na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. Małżonek planuje zwolnienie żony z długu, zaś żona ustanowienie dożywotnej nieodpłatnej służebności polegającej na prawie do korzystania z całego lokalu. Małżonkowie mają rozdzielność majątkową ustanowioną notarialnie przed zawarciem związku małżeńskiego.

W kontekście powyższego podkreślić należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest rozstrzyganie z jaką instytucją prawa cywilnego mamy do czynienia. Kwestie te mogą stanowić domenę ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez stosowne organy podatkowe.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. ww. w związku z art. 14b § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektorzy Izb Skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych - w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony dyrektor izby skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową.

Kwalifikacja przedmiotu czynności prawnej tzn. czy mamy rzeczywiście do czynienia z darowizną prawa majątkowego w postaci zwolnienia z długu jeżeli małżonek planuje zwolnienie żony z długu, zaś żona planuje ustanowienie dożywotnej nieodpłatnej służebności polegającej na prawie do korzystania z całego lokalu, nie należy do zakresu przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji rozstrzygnięcie ww. kwestii nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

Jeżeli zatem wnioskodawczyni wskazuje, iż zawarta zostanie umowa darowizny prawa majątkowego w postaci zwolnienia z długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego, to w oparciu o tę właśnie instytucję prawa cywilnego analizowane będą przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Natomiast stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2 zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762 z późn. zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. art. 4a ust. 4 ww. ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

Wyżej wymienione zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa (art. 4 ust. 4 cyt. ustawy).

W związku z powyższym należy zgodzić się z wnioskodawczynią, iż przedmiotem opisanej umowy darowizny nie są środki pieniężne, lecz prawo majątkowe darczyńcy do żądania zwrotu pożyczonych środków pieniężnych wraz z odsetkami. Zawarcie przedmiotowej umowy darowizny odniesie skutek w postaci zwolnienia wnioskodawczyni z długu zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego.

Sumując powyższe należy stwierdzić, iż przedstawione w zdarzeniu przyszłym nabycie prawa majątkowego tytułem darowizny, której wynikiem jest zwolnienie z długu obdarowanego, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Jeżeli podatnik spełni warunki określone w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, będzie zwolniony z obowiązku zapłaty tego podatku.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to umowa darowizny podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez wnioskodawczynię indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Znak: PL/LM/834/37/CHI/2010/147 należy stwierdzić, że rozstrzygnięcie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Jednakże należy zauważyć, że jest zgodne z linią prezentowaną przez Ministra Finansów w tym zakresie.

Jednocześnie Organ podkreśla, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska w zakresie wskazanym przez wnioskodawczynię - tj. skutków podatkowych zwolnienia dłużnika z długu.

W związku z dołączeniem do wniosku kserokopii dokumentu należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem przedstawionym przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.