IBPBII/1/436-266/09/MZ - Opodatkowanie PCC zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 29 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni posiada akcje Spółki X nabyte nieodpłatnie na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.), w ramach procesu uwłaszczenia pracowników przedsiębiorstw państwowych. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego (Dz. U. Nr 191, poz. 1367 z późn. zm.) i rozporządzeniami wykonawczymi do tej ustawy, akcje Spółki X są akcjami spółki konsolidowanej i podlegają zamianie na akcje spółki konsolidującej, którą jest Spółka Y.

Zamiana następuje na podstawie oświadczenia wnioskodawczyni, a zamianie podlegają wówczas wszystkie posiadane akcje spółki konsolidowanej na odpowiednią ilość akcji spółki konsolidującej, wyliczoną zgodnie z przepisami prawa publicznego (z przepisami ww. ustawy z 2007 r. i aktami wykonawczymi do tej ustawy). Powyższa zamiana jest kolejnym etapem uwłaszczenia pracowników sektora elektroenergetycznego poprzez nieodpłatne przekazanie im akcji tzw. pakietu pracowniczego. Taki sposób nabycia akcji spółek Skarbu Państwa przez pracowników w żadnym dziale gospodarki nie był opodatkowany.

Aktualna konwersja (zamiana akcji spółek konsolidowanych na akcje spółki konsolidującej) jest spowodowana wprowadzonym po 2000 r. modelem zarządzania spółkami Skarbu Państwa w tym dziale gospodarki. Model ten polegał na wniesieniu w 2007 r. przez Skarb Państwa wszystkich posiadanych akcji spółek konsolidowanych (takich jak Spółka X) w formie aportu do spółek konsolidujących (takich jak Spółka Y). W zamian Skarb Państwa objął akcje w spółkach konsolidujących. Tym samym spółki konsolidujące (np. Spółka Y) stały się większościowymi akcjonariuszami (85 % akcji) spółek konsolidowanych (np. Spółki X). W konsekwencji posiadane przez pracowników akcje (łącznie prawie 15% akcji) spółek konsolidowanych, takich jak Spółka X stały się trudno zbywalne.

Celem obrony interesów uwłaszczonych pracowników uchwalona została ustawa o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego umożliwiająca zamianę akcji Spółki X (spółka konsolidowana) na akcje Spółki Y (spółka konsolidująca). Zasady i warunki zamiany posiadanych przez wnioskodawczynię akcji na akcje spółki konsolidującej są określone wyłącznie w przepisach prawa i nie podlegają jakimkolwiek negocjacjom. Do wnioskodawczyni należy jedynie decyzja, czy uczestniczy w procesie konwersji (zamiany) co do zasady, czy też z niego rezygnuje, natomiast żadna ze stron konwersji nie ma jakichkolwiek możliwości kształtowania warunków tej zamiany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zamiana akcji Spółki X, posiadanych przez wnioskodawczynię, a nabytych w ramach uwłaszczenia pracowników spółki Skarbu Państwa (wcześniej będącej przedsiębiorstwem państwowym) na zasadach art. 38 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, na akcje Spółki Y w ramach procedury konwersji przeprowadzanej na podstawie art. 5 ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego, a więc zamiana akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej, jest umową zamiany w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czy też jest inną formą zamiany nie podlegającą temu podatkowi.

Zdaniem wnioskodawczyni, zamiana akcji Spółki X, posiadanych przez wnioskodawczynię, a nabytych na zasadach art. 38 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, na akcje Spółki Y, dokonywana w ramach procedury konwersji prowadzonej na podstawie art. 5 ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego, a więc zamiana akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej, nie jest umową zamiany w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, lecz jest inną formą zamiany nie podlegającą temu podatkowi.

Według wnioskodawczyni, wskazana konwersja akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej nie ma charakteru umowy cywilnoprawnej w znaczeniu prawa cywilnego, w szczególności art. 603 Kodeksu cywilnego. W opinii wnioskodawczyni, warunki tej zamiany (konwersji) wynikają wprost z przepisów prawa publicznego (administracyjnego - wskazanej ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy). Co jednak najważniejsze, powyższa konwersja (zamiana) jest jedynie etapem do zakończenia procesu uwłaszczenia akcjonariatu pracowniczego akcjami w komercjalizowanych przedsiębiorstwach, a w przyszłości prywatyzowanych. Potrzeba konwersji akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej jest niezależna od pracowników i powstała wyłącznie ze zmiany modelu zarządzania sektorem elektroenergetycznym i włączeniem wcześniej samodzielnych spółek konsolidowanych w strukturę spółki konsolidującej (holdingową Skarbu Państwa).

Zdaniem wnioskodawczyni, skoro więc, tak jak w każdej innej branży proces uwłaszczenia akcjonariatu pracowniczego był podatkowo neutralny, nie ma żadnych podstaw do przyjmowania odmiennych zasad dla pracowników branży elektroenergetycznej.

Według wnioskodawczyni, przede wszystkim jednak, w wypadku wskazanej konwersji nie ma do czynienia z umową cywilnoprawną w rozumieniu umowy zamiany z art. 603 i nast. Kodeksu cywilnego, do której wprost i wyłącznie odsyła art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy podatkowej. Konwersja ta jest natomiast instytucją prawa administracyjnego - publicznego i dlatego wskazany art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy nie ma zastosowania.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Rzeczami w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Na podstawie art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą m.in. od umów zamiany:

W myśl art. 4 pkt 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie zamiany ciąży na stronach czynności.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawczyni zamierza dokonać zamiany akcji Spółki X (jako spółki konsolidowanej) na akcje Spółki Y (jako spółki konsolidującej) na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 2007 r. o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego (Dz. U. Nr 191, poz. 1367 z późn. zm.). Akcje te zostały nabyte nieodpłatnie na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.), w ramach procesu uwłaszczenia pracowników przedsiębiorstw państwowych.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z przepisem § 20 rozporządzenia Ministra Skarbu Państwa z dnia 19 lutego 2008 r. w sprawie sposobu określenia liczby akcji spółki konsolidującej podlegających zamianie i trybu dokonywania zamiany akcji lub prawa do akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej (Dz. U. Nr 41, poz. 250 z późn. zm.), wydanego na podstawie art. 8 pkt 5 ww. ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego, minister właściwy do spraw Skarbu Państwa zawiera, w imieniu Skarbu Państwa, z osobą uprawnioną umowę zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej.

Powyższe oznacza, iż przedmiotowe transakcje - jako umowy zamiany zawierane między Ministrem Skarbu Państwa, reprezentującym Skarb Państwa, i uprawnionymi osobami podlegają przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem umowa zamiany została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatnikami z tego tytułu są jednak nie obydwie strony czynności, lecz wyłącznie uprawnione osoby fizyczne dokonujące zamiany akcji ze względu na wynikające z art. 8 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnienie podmiotowe Skarbu Państwa z opodatkowania tym podatkiem.

W związku z powyższym, umowy zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do stanowiska wnioskodawczyni, iż zamiana akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej nie ma charakteru umowy cywilnoprawnej w znaczeniu prawa cywilnego, w szczególności art. 603 Kodeksu cywilnego, do której, według wnioskodawczyni wprost i wyłącznie odsyła art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz, że warunki tej zamiany wynikają wprost z przepisów prawa publicznego (administracyjnego - wskazanej ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy), wyjaśnia się, że przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera w swej treści żadnego odesłania wskazującego na ograniczenie zakresu swego zastosowania w stosunku do wskazanej w nim umowy zamiany.

Ponadto przepisy ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego nie zawierają w swej treści wskazania, iż wymienione w nich zamiany nie podlegają regulacjom określonym w przepisie Kodeksu cywilnego, co oznacza, iż przedmiotową umowę zamiany przedstawioną we wniosku należy traktować jak każdą inną umowę. A skoro z żadnych uregulowań prawnych nie wynika, żeby umowa ta nie podlegała regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to nie ma podstaw, aby wyłączać ją z czynności wymienionych w treści art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem jeżeli określone normy prawne, dotyczące umów zamiany nie zawierają w swej treści wyłączenia w zakresie możliwości zastosowania przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie można więc przyjąć, iż przepis ten nie ma do tych umów zastosowania i że nie podlegają one opodatkowaniu.

Tym samym, przedstawiona przez wnioskodawczynię we wniosku, umowa zamiany akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej przeprowadzana na podstawie przepisów ustawy o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego jest umową zamiany, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy (np. umowa zamiany) jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednak, że samo bycie podatnikiem od towarów i usług przez jedną ze stron czynności nie wystarczy aby dana czynność zawarta przez podatnika tego podatku korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W każdym przypadku należy badać czy z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z podatku tego jest zwolniona. W związku z tym podstawową kwestią są ustalenia dokonane na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

O ile zatem z ustaleń na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż z tytułu czynności cywilnoprawnej (np. umowy zamiany) jedna ze stron czynności będzie podlegać regułom ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, korzystając z wyłączenia określonego w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym podkreślić należy, iż zgodnie ze złożonym wnioskiem - wyrażoną wolą wnioskodawczyni poprzez wskazanie określonego rodzaju sprawy oraz zawartym we wniosku pytaniem - przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec tego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała