IBPBII/1/436-265/09/MZ - Opodatkowanie PCC pożyczki udzielonej spółce.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 29 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zmiany umowy spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zmiany umowy spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) zawarł w 2006 r. umowę ramową pożyczki ze wspólnikiem - spółką prawa belgijskiego, która w świetle przepisów ówcześnie obowiązujących oraz przepisów przejściowych była zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca rozważa podwyższenie kapitału zakładowego poprzez konwersję środków finansowych uzyskanych na podstawie umowy pożyczki od wspólnika spółki. Po podwyższeniu kapitału zakładowego wspólnikowi udzielającemu pożyczkę zostaną przekazane nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Kwota nominalna nowych udziałów jaką wspólnik musiałby wpłacić za otrzymane udziały zostanie potrącona - skonwertowana z kwotą udzielonej przez wspólnika pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle powyższego, podwyższenie kapitału zakładowego (na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych uważane jako zmiana umowy spółki) ze środków spółki pochodzących z pożyczki udzielonej przez wspólnika, zwolnionej z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie przepisów obowiązujących w 2006 r. będzie zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o tym podatku.

Wnioskodawca wskazał, iż z dniem 1 stycznia 2009 r. weszły w życie nowe przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którymi postanowiono zwolnić z podatku od czynności cywilnoprawnych podwyższenie kapitału zakładowego spółek kapitałowych w części pokrytej z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska.

W ocenie wnioskodawcy, należy rozróżnić dwa pojęcia: wyłączenia z opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania. Wyłączenie z opodatkowania to taka sytuacja, gdy dany fakt prawny wchodziłby w zakres ustawy podatkowej i co do zasady powinien być opodatkowany, ale ustawodawca postanowił wyłączyć ten fakt prawny spod zakresu przedmiotowego podatku. Fakty prawne wyłączone z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych są zawarte w art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdzie wprost jest napisane "nie podlegają podatkowi". Natomiast zwolnienie z podatku to taki fakt prawny (w analizowanej sprawie pożyczka udzielona przez wspólnika, która była w 2006 r. zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych), który mimo objęcia go zakresem przedmiotowym ustawy podatkowej, faktycznie nie rodzi obowiązku zapłaty podatku.

Wnioskodawca podkreślił, iż, w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że czynności prawne zwolnione z podatku są czynnościami co do zasady opodatkowanymi, tyle, że faktycznie nie pobiera się podatku. Czynności takie należy zgłaszać organom podatkowym i uwzględniać je w deklaracjach i informacjach podatkowych, natomiast faktycznie nie uiszcza się kwoty podatku. Wnioskodawca wywiódł stąd, że tak interpretując przepis art. 9 pkt 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy przyjąć, że pożyczka udzielona spółce przez wspólnika w 2006 r. podlegała opodatkowaniu, z tym, że podatek faktycznie nie został pobrany. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem wnioskodawcy, dokonane przez niego podwyższenie kapitału zakładowego powinno być zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W konsekwencji zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną i ciąży na spółce.

Natomiast na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy zmianach umowy spółki stosuje się stawkę podatku przewidzianą dla umowy spółki, czyli stawkę w wysokości 0,5%, a stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca w 2006 r. na podstawie zawartej umowy, otrzymał od swego zagranicznego wspólnika pożyczkę, która w świetle ówcześnie obowiązujących przepisów oraz przepisów przejściowych była zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych. Obecnie wnioskodawca zamierza dokonać podwyższenia kapitału zakładowego spółki ze środków spółki pochodzących z ww. pożyczki i przekazać wspólnikowi udzielającemu pożyczkę nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Kwota nominalna nowych udziałów jaką wspólnik musiałby wpłacić za otrzymane udziały zostanie potrącona - skonwertowana z kwotą udzielonej przez wspólnika pożyczki. Zdaniem wnioskodawcy, dokonane przez niego podwyższenie kapitału zakładowego powinno być zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym wyjaśnia się, że przepis art. 9 pkt 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych został znowelizowany ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Według nowego brzmienia tegoż przepisu, wprowadzonego przez art. 1 pkt 5 lit. a) ustawy zmieniającej, zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska (art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Jednocześnie art. 2 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy zmieniającej stanowi, iż przepis art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu nadanym tą ustawą, w zakresie uprzedniego opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stosuje się do wartości kapitału zakładowego pokrytego przez spółkę kapitałową z pożyczki udzielonej tej spółce przez wspólników lub akcjonariuszy od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Z powyższego wynika zatem wyraźnie, że art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. ma swoje zastosowanie do czynności związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki pokrytego z niezwróconej pożyczki, udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika tylko pod warunkiem udzielenia tej pożyczki wyłącznie w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Zatem tylko umowy pożyczki zawarte w tym przedziale czasowym są podstawą do tego, aby czynności związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki pokrytego z niezwróconej pożyczki mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 9 pkt 11 lit. b) ww. ustawy.

Należy zatem podkreślić, iż wbrew temu co twierdzi wnioskodawca, w przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych planowanego przez wnioskodawcę podwyższenia kapitału zakładowego spółki ze środków spółki pochodzących z pożyczki udzielonej przez wspólnika. Powyższe wynika z faktu, iż umowa pożyczki, z której środków wnioskodawca zamierza obecnie skorzystać w celu podwyższenia kapitału zakładowego, została przez wnioskodawcę zawarta w 2006 r., a więc w okresie, do którego wyżej cytowany przepis nie odsyła.

Skoro ustawodawca wyraźnie wskazał w treści art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zakres zwolnienia określonego w art. 9 pkt 11 lit. b) powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to tym samym z przyczyn wyżej wskazanych zwolnienie to nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie - opisanym zdarzeniu przyszłym. Planowane przez wnioskodawcę podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki pochodzących z pożyczki udzielonej przez wspólnika w 2006 r. będzie zatem na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych traktowane jako zmiana umowy spółki kapitałowej podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie wyjaśnia się, że przepis art. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem. Oznacza to, że zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem podlegają jedynie czynności cywilnoprawne wyraźnie w katalogu wymienione. Zatem zakres zwolnień podatkowych powinien być interpretowany w sposób ścisły, co oznacza, że niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca.

Wobec tego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.