IBPBII/1/436-262/10/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 3 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia zobowiązania wynikającego z zaciągniętej pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia zobowiązania wynikającego z zaciągniętej pożyczki.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 22 grudnia 2010 r. Znak: IBPB I/2/423-1383/10/AK, IBPB I/2/423-1415/10/AK, IBPB II/1/436-262/10/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 3 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) jest obecnie własnością Spółki A z siedzibą za granicą (60% udziałów) i Spółki B (również Spółka z o.o.) z siedzibą w Polsce (40% udziałów). W kontekście biznesowym Spółka B rozważa sprzedaż około 19% udziałów w Spółce - wnioskodawcy do Spółki A. Oznacza to, że po zawarciu tej transakcji Spółka A będzie właścicielem około 80% udziałów w Spółce - wnioskodawcy, zaś Spółka B będzie właścicielem około 20% udziałów w Spółce - wnioskodawcy.

Ze względu na wspomniane wyżej zmiany właścicielskie, wnioskodawca rozważa przejęcie długu Spółki C (Spółka z o.o.), która posiada go z tytułu pożyczki udzielonej jej przez Spółkę D (również Spółka z o.o.). Przejęcie to nastąpiłoby na podstawie art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy - Kodeks cywilny jako tzw. "zmiana dłużnika". W zamian za przejęcie długu przez wnioskodawcę, Spółka C przejmie dług wnioskodawcy, który posiada z tytułu pożyczki udzielonej mu przez Spółkę B. W konsekwencji więc, wnioskodawca stałby się dłużnikiem Spółki D, natomiast Spółka C stałaby się dłużnikiem Spółki B. Na wartość obydwu długów składałyby się: kwota główna pożyczki i kwota naliczonych (nie zapłaconych) odsetek, przy czym kwoty te byłyby równe w ramach każdego z długów. Zatem czynności te nie wymagałyby po stronie wnioskodawcy i Spółki C powstania dodatkowych przepływów pieniężnych.

W momencie przejęcia długu, Spółka B będzie bezpośrednim udziałowcem wnioskodawcy (około 20% udziałów) i Spółki C, zaś Spółka D, wnioskodawca oraz Spółka C będą "spółkami siostrami", które posiadają wspólnego bezpośredniego udziałowca (spółkę kapitałową z siedzibą za granicą). To przejęcie długu pozwoli na powstanie powiązania między relacjami właścicielskimi a źródłami finansowania (nastąpi zmiana na pożyczkodawcę należącego do grupy kapitałowej, która jest dominującym właścicielem Spółki - wnioskodawcy). Równocześnie, nie będzie ono wymagało zaciągnięcia przez wnioskodawcę nowego długu celem zapłacenia poprzedniego ze względu na równą wartość obydwu długów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w wyniku przejęcia przez wnioskodawcę długu Spółki C w zamian za przejęcie przez tę Spółkę długu wnioskodawcy, po stronie wnioskodawcy nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, omawiana czynność nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Powołując się na art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wnioskodawca stwierdził, że podatkowi temu podlegają wyłącznie wyraźnie wskazane w tym przepisie czynności prawne, np. umowa sprzedaży, umowa zamiany, umowa darowizny czy umowa pożyczki. Katalog takich czynności stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że jeżeli jakaś czynność prawna nie została wyraźnie wskazana w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Przy czym należy zaznaczyć, że o kwalifikacji danej czynności prawnej do katalogu tych czynności, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie decyduje jej nazwa, lecz jej treść, a w szczególności tzw. essentialia negotii (tzn. przedmiotowo istotne elementy czynności prawnej).

W opinii wnioskodawcy, żeby ustalić czy przejęcie długu będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić czy treść tej czynności prawnej odpowiada treści jednej z czynności prawnych, które zostały wyraźnie wskazane w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu); przejęcie długu może nastąpić przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela. A zatem w kontekście cytowanego przepisu można stwierdzić, że podstawę prawną przejęcia długu stanowi umowa między dłużnikiem a osobą trzecią i oświadczenie wierzyciela o zgodzie na zmianę dłużnika, zaś do essentialia negotii takiej czynności prawnej zaliczają się np. przedmiot czynności prawnej (tzn. dług) oraz strony czynności prawnej (dłużnik, osoba trzecia, wierzyciel).

Wnioskodawca podkreślił, że dokonał analizy treści czynności prawnych wyraźnie wskazanych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i stwierdził, że ich podstawy prawnej oraz essentialia negotii różnią się zasadniczo od podstawy prawnej oraz essentialia negotii czynności przejęcia długu. W ocenie wnioskodawcy, pozwala to stwierdzić, że nie można w żaden sposób kwalifikować przejęcia długu jako czynności prawnej wchodzącej w skład katalogu zamkniętego z art. 1 ust. 1 ustawy i tym samym podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawca powołał się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego:

* z dnia 5 czerwca 1996 r. sygn. akt III SA 549/95,

* z dnia 23 stycznia 1997 r. sygn. akt SA/Bk 41/96,

* z dnia 10 listopada 1999 r. sygn. akt SA/Bk 289/99

oraz na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

* z dnia 27 lutego 2009 r. Znak: IBPB II/1/436-32/08/MZ,

* z dnia 22 czerwca 2009 r. Znak: IBPB II/1/436-90/09/MZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie wyjaśnia się, że w pozostałej części, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie - co już podkreślił wnioskodawca - ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu temu podatkowi decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył z opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza przejąć dług Spółki C wobec Spółki D, z tytułu pożyczki. W zamian za przejęcie przez wnioskodawcę zobowiązania z tytułu ww. pożyczki Spółka C przejmie dług wnioskodawcy z tytułu pożyczki udzielonej mu przez Spółkę B. Umowa zostanie zawarta na podstawie art. 519 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W związku z powyższym, wyjaśnia się, że umowa przejęcia długu, uregulowana w art. 519 Kodeksu cywilnego polega na tym, że osoba trzecia wstępuje w miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Przejęcie długu może nastąpić:

Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Wobec powyższego, zawarcie na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego umowy o przejęciu przez wnioskodawcę długu Spółki C w zamian za przejęcie przez tę Spółkę długu wnioskodawcy wobec Spółki B nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych chyba, że zawarta czynność będzie nosić znamiona którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec tego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę wyroków sądowych oraz interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.