IBPBII/1/436-253/13/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 2 września 2013 r. (data wpływu do Biura - 16 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W drodze spadkobrania uzyskała wraz z bratem współwłasność przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi m.in. prawo ochronne do zarejestrowanego przez spadkodawcę znaku towarowego "I" (dalej: Znak) w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, którego dotyczy niniejsza interpretacja. Dział spadku nie nastąpił.

W ramach spadkobrania pomiędzy Wnioskodawczynią, a jej bratem powstała wspólność majątku spadkowego, w skład którego wchodziło przedsiębiorstwo. Tym samym, Wnioskodawczyni nabyła 50% udziału we współwłasności przedsiębiorstwa, a w rezultacie 50% udziału we współwłasności Znaku.

W związku z uzyskaniem udziału we współwłasności przedsiębiorstwa, w tym w Znaku, aby kontynuować spuściznę spadkodawcy, Wnioskodawczyni razem z bratem utworzyli spółkę cywilną, do której wnieśli wkład w postaci prawa do korzystania ze Znaku (dalej: Spółka cywilna lub Spółka przekształcana). W wyniku wniesienia przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w postaci udziału we współwłasności Znaku do Spółki, została ona wspólnikiem Spółki. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. udzielanie licencji na używanie znaków towarowych. W związku z udzielaniem licencji na używanie znaków towarowych Spółka uzyskuje oraz będzie uzyskiwać opłaty licencyjne.

W przyszłości Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki cywilnej, wraz z drugim wspólnikiem dążąc do ograniczenia swojej osobistej odpowiedzialności związanej z prowadzonym przez nich przedsiębiorstwem, rozważają przekształcenie Spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka przekształcona lub Spółka z o.o.), zgodnie z art. 551 § 2 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.), która będzie kontynuować działalność Spółki cywilnej w zakresie udzielania licencji na korzystanie ze znaków towarowych (w tym Znaku) innym podmiotom.

W wyniku przekształcenia, składniki majątku należące do Spółki cywilnej (w tym własność Znaku objęta współwłasnością łączną wspólników Spółki cywilnej, tj. Wnioskodawczyni i jej brata) staną się własnością Spółki z o.o. Spółka przekształcona nie uzyska w wyniku przekształcenia żadnych innych aktywów ani składników majątku niż składniki należące do Spółki cywilnej. W tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni pragnie dokonać potwierdzenia neutralności przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. na gruncie m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z zawarciem przez Wnioskodawczynię umowy Spółki przekształconej, w zakresie w jakim kapitał zakładowy Spółki z o.o. nie będzie wyższy niż wartość wkładów wspólników do Spółki cywilnej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie, w jakim wysokość kapitału zakładowego Spółki przekształconej nie będzie przewyższać wartości wkładów wspólników do Spółki cywilnej, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt k), art. 1 ust. 3 pkt 3) oraz art. 9 pkt 11) lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: p.c.c.).

Wnioskodawczyni uzasadniając swoje stanowisko wskazała, że przepisy art. 1 ustawy o p.c.c. określają zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych, które są objęte zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt k) ustawy o p.c.c., jedną z czynności cywilnoprawnych, których zawarcie rodzi obowiązek podatkowy w świetle analizowanych regulacji, jest umowa spółki (zawarcie lub zmiana takiej umowy). Natomiast stosownie do brzmienia art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.c.c., za zmianę umowy spółki uważa się także "przekształcenie lub łączenie się spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego".

Podstawą opodatkowania przy czynnościach związanych z przekształceniami spółek, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o p.c.c., jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka podatku od czynności cywilnoprawnych pobierana w takim przypadku wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9) ustawy o p.c.c.).

Jednocześnie, Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 9 pkt 11 ustawy o p.c.c., nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmiany w umowach spółek związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów albo kapitału zakładowego, których wartość już raz została opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych na terenie Polski, albo podatkiem od dochodów kapitałowych w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Przepis ten implementuje do polskiego porządku prawnego zasadę jednokrotnego opodatkowania wkładów kapitałowych, która ustanowiona została przez dyrektywę Rady nr 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE.L nr 46 z 21 lutego 2008 r.).

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy, w tym w szczególności zasadę jednokrotnego opodatkowania wkładów kapitałowych implementowaną do polskiego porządku prawnego w art. 9 pkt 11 ustawy o p.c.c., Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym, przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli wysokość kapitału zakładowego Spółki przekształconej będzie niższa od (lub równa) wartości wkładów wspólników do Spółki cywilnej. Wynika to z faktu, że wartość wkładów do Spółki cywilnej została już opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych na etapie ich wniesienia do tej spółki.

Jeżeli jednak wartość kapitału zakładowego będzie wyższa od wartości wkładów wspólników do Spółki cywilnej, wówczas opodatkowaniu podatkiem czynności cywilnoprawnych podlegać będzie nadwyżka wysokości kapitału zakładowego Spółki przekształconej ponad wartość wkładów wspólników do Spółki cywilnej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, przekształcenie Spółki cywilnej w Spółkę z o.o. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli kapitał zakładowy Spółki przekształconej nie przekroczy wysokości wkładu wspólników do Spółki cywilnej. Jeżeli natomiast kapitał zakładowy zostanie ustalony na poziomie wyższym od wkładów do Spółki cywilnej, wówczas podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki z o.o. ponad wartość wkładów do Spółki cywilnej.

Wnioskodawczyni powołała się na interpretacje indywidualne wydane w podobnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz umowy zmiany spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do postanowień art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

W myśl przepisów art. 1 ust. 5 ww. ustawy, umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Zgodnie z art. 1a pkt 1 cyt. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza: spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo - akcyjną, natomiast stosownie do art. 1a pkt 2 ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza: spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży, przy pozostałych umowach spółki (oprócz umowy spółki cywilnej) - na spółce.

Stosownie natomiast do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek - stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Podstawą opodatkowania w tej sytuacji będzie wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia, a zastosowana stawka podatku wyniesie 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9).

Jednakże na mocy art. 9 pkt 11 lit. a cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z bratem uzyskała na podstawie spadkobrania współwłasność przedsiębiorstwa, w skład którego wchodziło m.in. prawo ochronne do znaku towarowego "I" w rozumieniu ustawy - Prawo własności przemysłowej. Dział spadku nie nastąpił. W związku z tym Wnioskodawczyni nabyła 50% udziału we współwłasności przedsiębiorstwa, w tym 50% udziału we współwłasności znaku towarowego. Wnioskodawczyni wraz z bratem utworzyli spółkę cywilną, do której wnieśli wkład w postaci prawa majątkowego do korzystania ze znaku towarowego. W wyniku wniesienia przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w postaci udziału we współwłasności znaku towarowego, została ona wspólnikiem spółki cywilnej. Przedmiotem działalności spółki cywilnej jest m.in. udzielanie licencji na używanie znaków towarowych. Spółka cywilna otrzymuje z tego tytułu opłaty licencyjne.

Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza utworzyć wraz z bratem jako drugim wspólnikiem spółki cywilnej, w związku z prowadzonym wspólnie przedsiębiorstwem, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie z przekształcenia spółki cywilnej w sp. z o.o. Wnioskodawczyni podkreśliła, że przekształcona spółka będzie kontynuować działalność spółki przekształcanej. W wyniku przekształcenia, składniki majątku należące do spółki cywilnej (w tym własność znaku towarowego objęta współwłasnością łączną wspólników spółki przekształcanej, tj. Wnioskodawczyni i jej brata) staną się własnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształconej). Ta ostatnio wymieniona spółka nie uzyska w wyniku przekształcenia żadnych innych aktywów ani składników majątku, niż składniki należące do spółki cywilnej.

Zasady przekształcania spółek handlowych, w tym zasady przekształcenia spółki cywilnej (spółki przekształcanej) w spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), w szczególności art. 551 § 2 i § 3 Kodeksu spółek handlowych. W świetle powyższych unormowań przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jest szczególnym rodzajem przekształcenia polegającym na tym, że majątek wspólników spółki cywilnej, stanowiący ich współwłasność łączną, od dnia przekształcenia staje się majątkiem spółki handlowej, natomiast wspólnikom zalicza się na poczet wkładów ich udział w dotychczasowym majątku wspólników. Zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Uwzględniając powyżej przytoczone przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że opisane we wniosku przekształcenie spółki cywilnej (osobowej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zmianę umowy spółki. Do opodatkowania tejże czynności zastosowanie będą miały postanowienia art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ww. ustawy. Jednocześnie mając na uwadze wskazaną przez Wnioskodawcę okoliczność, że kapitał zakładowy spółki przekształconej nie będzie wyższy niż wartość wkładów wniesionych uprzednio do spółki cywilnej (spółki przekształcanej), należy uznać, że w takim przypadku znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 9 pkt 11) lit. a) ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy więc zgodzić się z poglądem Wnioskodawczyni, że opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych wystąpi w opisanym zdarzeniu przyszłym tylko wtedy, gdy kapitał zakładowy spółki przekształconej przekroczy wysokość wkładu wspólników do spółki cywilnej. Wówczas podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie nadwyżka wartości kapitału zakładowego spółki przekształconej ponad wartość wkładów do spółki przekształcanej.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawczynię, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.