IBPBII/1/436-229/14/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lipca 2014 r. (data wpływu do Biura - 16 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny synowi całej nieruchomości otrzymanej uprzednio w części od brata - jest prawidłowe.

W dniu 16 lipca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny synowi całej nieruchomości otrzymanej uprzednio w części od brata.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca i jego brat są współwłaścicielami nieruchomości objętej dwiema księgami wieczystymi. Właścicielami tejże nieruchomości stali się na skutek umowy darowizny sporządzonej między nimi a ich rodzicami. Obecnie bracia chcieliby zawrzeć umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub umowę darowizny udziału w nieruchomości. Wnioskodawca miałby tą drogą otrzymać od swojego brata jego udział i tym samym stać się właścicielem całej nieruchomości.

Darowizna ta miałby źródło w moralnym zobowiązaniu brata do przekazania Wnioskodawcy udziału w nieruchomości, niegdyś należącej do ich rodziców, z uwagi na fakt, że to Wnioskodawca opiekował się rodzicami i nadal opiekuje się chorą matką.

W tym zakresie po dokonaniu darowizny przez brata Wnioskodawca chciałby skorzystać ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn opisanego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn lub ze zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn (w zależności czy dojdzie do darowizny czy do nieodpłatnego zniesienia współwłasności między braćmi) - jako że zaistniała sytuacja mieści się w dyspozycji obu tych przepisów.

Jednocześnie Wnioskodawca już wcześniej planował darować swojemu synowi swój dotychczasowy udział w przedmiotowej nieruchomości, a obecnie (skoro już zna zamiar swojego brata dotyczący darowania mu jego udziału w nieruchomości) chciałby darować synowi całą nieruchomość. Wnioskodawca podjął decyzję o darowaniu mu tejże nieruchomości, gdyż jego syn, jako młody człowiek, który niedawno założył rodzinę (dwójka dzieci w wieku 3 lata i 6 lat) na chwilę obecną nie jest właścicielem żadnej nieruchomości. Darowizna ta ma na celu zaspokojenie jego podstawowych potrzeb życiowych i bytowych, a także - z uwagi na wiek Wnioskodawcy - wcześniejsze uregulowanie spraw następstwa prawnego. Tym samym syn Wnioskodawcy po dokonaniu przez Wnioskodawcę darowizny ww. nieruchomości chciałby także skorzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca, jego syn i brat dla optymalizacji kosztów notarialnych i opłat sądowych chcieliby zawrzeć obie umowy darowizny lub umowę darowizny i umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności w jednym akcie notarialnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy uwzględniając przedstawiony stan faktyczny możliwa jest sytuacja, w której organy podatkowe zakwestionują i jeśli tak, to na jakiej podstawie prawnej, w przypadku zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a jego bratem umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub umowy darowizny udziału w nieruchomości, możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z art. 4a ust. 1 lub art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Czy ze względu na zawarcie w tym samym akcie notarialnym dwóch umów darowizny (w efekcie których właścicielem całej nieruchomości stanie się syn Wnioskodawcy), a także bliskość czasową zawarcia obu umów, organy podatkowe mogą i jeśli tak to na jakiej podstawie obciążyć podatkiem od spadków i darowizn Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, które uzasadniałyby zakwestionowanie przez organy podatkowe skorzystania przez Wnioskodawcę z całkowitego zwolnienia od podatku od spadków i darowizny i aby doszło do obciążenia Wnioskodawcy tymże podatkiem w jakimkolwiek zakresie.

Odnosząc się do darowizny, która miałaby zostać dokonana przez brata na rzecz Wnioskodawcy, a której przedmiotem miałby być udział w nieruchomości wskazać należy, że spełnione byłyby wszystkie przesłanki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli chodzi o stopień pokrewieństwa, strony tej umowy są rodzeństwem (art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn), a ponieważ sama umowa darowizny zostałaby sporządzona w formie aktu notarialnego zastosowanie znalazłby art. 4a ust. 4 pkt 2 - czyli nie istniałby obowiązek zgłoszenia przez Wnioskodawcę do organu faktu nabycia udziału, gdyż w tym wypadku należy to do obowiązków notariusza sporządzającego umowę.

W niniejszej sprawie w ocenie Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie także art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn (jeżeli strony zdecydują się zamiast umowy darowizny zawrzeć umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności), czyli Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od otrzymanego udziału w nieruchomości, gdyż uzyska go w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności, ponieważ razem z bratem zaliczony jest do I grupy podatkowej (art. 13 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Wybór, z którego ze zwolnień Wnioskodawca skorzysta, pozostaje w jego gestii.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy brak także podstaw do kwestionowania możliwości skorzystania przez niego ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 4a ust. 1 lub art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn z uwagi na późniejsze darowanie przez Wnioskodawcę całej już nieruchomości swojemu synowi. Syn jest bowiem zstępnym Wnioskodawcy (Wnioskodawca występuje w ramach tej umowy w charakterze darczyńcy), a umowa także zawarta w formie aktu notarialnego nie będzie wymagała zgłoszenia przez jego syna, gdyż w tym wypadku obowiązany będzie to uczynić notariusz sporządzający umowę. Wskazać także należy, że obie przedstawione powyżej umowy charakteryzuje niezależny od siebie byt prawny jak i causa. Każda z nich związana jest także z odrębnym celem, dla którego realizacji ma zostać zawarta.

Brak zatem, w ocenie Wnioskodawcy, jakiejkolwiek podstawy do wydania decyzji ustalającej wymiar podatku w ramach podatku od spadków i darowizn i obciążenia tymże podatkiem Wnioskodawcy. Fakt bowiem zawarcia dwóch umów darowizny (lub umowy darowizny i nieodpłatnego zniesienia współwłasności) w jednym akcie notarialnym jest wyrazem optymalizacji kosztów notarialnych i sądowych. Brak także zarówno w zakresie ustawy o podatku od spadków i darowizn, jak i ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa jakichkolwiek uregulowań (przepisów), które nie pozwalałyby podatnikom na takie swobodne rozporządzanie swoim prawem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest tylko i wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych powstałych dla niego z tytułu darowizny synowi całej nieruchomości otrzymanej uprzednio w części od brata.

W pozostałym zakresie - dotyczącym zgłoszenia przez syna Wnioskodawcy nabycia z tytułu darowizny - zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny i nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Stosownie do postanowień art. 5 powołanej ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jak z powyższych przepisów wynika zawarcie zarówno umowy darowizny jak i umowy o nieodpłatne zniesienie współwłasności - co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W odniesieniu do pojęcia darowizny i zniesienia współwłasności - ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji darowizny ani zniesienia współwłasności - dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Na podstawie art. 888 § 1 tej ustawy przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotną więc cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Zgodnie z art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostanie spełnione.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Zniesienie współwłasności jest to likwidacja stosunku prawnego łączącego współwłaścicieli, przy czym podział rzeczy (umowny lub sądowy) powinien być dokonany na tyle części ilu jest współwłaścicieli, a każda z tych części powinna odpowiadać wartości ich udziałów.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nabycia w drodze darowizny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności - z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Przy obliczeniu podatku od darowizny oraz nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie oraz uprawnienie do odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 powołanej ostatnio ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do jednej z trzech grup podatkowych następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy zwalnia się od podatku nabycie przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Natomiast stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2 zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762, z późn. zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

Wyżej wymienione zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa (art. 4 ust. 4 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca i jego brat są współwłaścicielami nieruchomości i obecnie bracia chcieliby zawrzeć umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub umowę darowizny udziału w nieruchomości. Wnioskodawca miałby tą drogą otrzymać od swojego brata jego udział i tym samym stać się właścicielem całej nieruchomości.

Jednocześnie Wnioskodawca planował darować swojemu synowi swój dotychczasowy udział w przedmiotowej nieruchomości, a obecnie chciałby darować synowi całą nieruchomość. Darowizna ta ma na celu zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych i bytowych syna, a także wcześniejsze uregulowanie spraw następstwa prawnego. Wnioskodawca, jego syn i brat dla optymalizacji kosztów notarialnych i opłat sądowych chcieliby zawrzeć obie umowy darowizny lub umowę darowizny i umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności w jednym akcie notarialnym.

Oceniając powyżej opisaną sytuację w świetle regulacji prawa podatkowego - gdy rezultatem działania Wnioskodawcy jest darowizna synowi całej nieruchomości, której część Wnioskodawca uzyskał na podstawie umowy darowizny lub umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności od swojego brata - należy zauważyć, że materia sprawy dotyczy zwolnień podatkowych.

Należy jednocześnie wskazać, że zwolnienia podatkowe są instytucją, która stanowi wyjątek od ogólnych zasad opodatkowania, a więc należy je stosować ściśle.

W zakresie zwolnienia wynikającego z art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4a ww. ustawy należy podkreślić, że zawierają one konkretne wymogi, które należy spełnić, by móc skorzystać z tych zwolnień. Przesłankami tymi są: odpowiednia linia pokrewieństwa, a w odniesieniu do art. 4a cyt. ustawy: zgłoszenie nabycia w odpowiedniej formie, w określonym terminie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w sytuacji, gdy darowizna nie jest zawarta w formie aktu notarialnego.

Jako, że w opisanej we wniosku sytuacji Wnioskodawca nabędzie udział w nieruchomości od brata, to bez względu na to, czy pomiędzy nim a bratem zostanie zawarta umowa darowizny czy też zniesienia współwłasności - zastosowanie będzie miało zwolnienie określone w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podkreślić bowiem należy, że wskazanym w tym przepisie zwolnieniem objęte jest także nabycie dokonane w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Oczywiście, w sytuacji gdyby nie zostały spełnione warunki do zwolnienia, określone w art. 4a ustawy od spadków i darowizn, nabycie wskazanego udziału w nieruchomości w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy.

Przechodząc do kwestii zachowania prawa do zwolnienia, podkreślić należy, że skoro ustawodawca nie wprowadził w tych zwolnieniach innych warunków, niż te powyżej omówione, to brak jest podstaw, by przyjmować, że wymagane jest - w celu ich zastosowania - spełnienie przesłanki dotyczącej np. upływu odpowiedniego okresu między zawarciem jednej i drugiej umowy (w tym przypadku darowizny udziału w nieruchomości lub nieodpłatnego zniesienia współwłasności w nieruchomości i następnie umowy darowizny całej nieruchomości). W konsekwencji należy stwierdzić, że obdarowany lub współwłaściciel na rzecz którego zniesiono współwłasność (czyli w omawianej sprawie Wnioskodawca) nie utraci prawa do zwolnienia, mimo że jego dalsze działania spowodują zbycie nieruchomości, tj. tej jej części, z którą wiązało się zwolnienie.

Fakt, że Wnioskodawca, jego brat i syn Wnioskodawcy dla optymalizacji kosztów notarialnych i opłat sądowych zawrą w jednym akcie notarialnym dwie odrębne umowy darowizny lub umowę darowizny i umowę nieodpłatnego zniesienia współwłasności, przy czym jedna umowa zostanie dokonana pomiędzy Wnioskodawcą i jego synem, nie stoi na przeszkodzie do zastosowania wobec Wnioskodawcy ww. zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a czy też art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy.

Należy zatem zaznaczyć, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca - nabywca części nieruchomości uzyskanej na skutek zawarcia umowy darowizny lub wskutek nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości dokona darowizny całości tej nieruchomości (a więc wraz z tą częścią nieruchomości, którą nabył w drodze darowizny czy nieodpłatnego zniesienia współwłasności) kolejnemu członkowi swojej rodziny, to z tytułu tej czynności nie będzie podlegał podatkowi od spadków i darowizn, nie utraci prawa do zwolnienia.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.