IBPBII/1/436-192/14/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) #8722; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 czerwca 2014 r. (data wpływu do Biura #8722; 10 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa #8722; jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z 18 sierpnia 2014 r. znak: IBPB II/1/436-192/14/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 28 sierpnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (Wnioskodawca) jest przedsiębiorstwem z siedzibą na terytorium Polski, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

W ramach planowanej reorganizacji swojej działalności Spółka zamierza wnieść aportem całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka z o.o.").

Spółka jest jedynym wspólnikiem Spółki z o.o. i wykonując w trybie art. 156 Kodeksu Spółek Handlowych uprawnienia przysługujące Zgromadzeniu Wspólników Spółki z o.o. podejmie uchwałę w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. poprzez utworzenie nowych udziałów. W zamian za wniesiony do spółki z o.o. aport przedsiębiorstwa Spółka otrzyma nowoutworzone udziały w spółce z o.o.

Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki, w szczególności elektrociepłownię, włącznie z zobowiązaniami związanymi z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do Spółki z o.o. będą zatem wchodzić wszystkie rzeczy, prawa i innego rodzaju wartości majątkowe oraz pracowników, w szczególności:

a. Wartości niematerialne i prawne należące do przedsiębiorstwa, w tym odrębnie licencje i licencje techniczne, programy komputerowe, prawa do domen internetowych, weksle, włącznie z wszystkimi ich częściami i akcesoriami;

b. Rzeczowe aktywa trwałe;

c. Nieruchomości, czyli grunty i budowle, należące do przedsiębiorstwa włącznie z wszystkimi ich częściami i akcesoriami;

d. Długoterminowe aktywa finansowe;

e. Zapasy;

f. Inne środki;

g. Należności długoterminowe;

h. Należności krótkoterminowe;

i. Krótkoterminowe aktywa finansowe;

j. Rezerwy;

k. Zobowiązania długoterminowe;

I. Zobowiązania krótkoterminowe;

m. Rozliczenia międzyokresowe;

n. Pracownicy;

o. Umowy (umowy dzierżawy i inne umowy);

p. Pozostałe elementy przedsiębiorstwa i pozostałe zobowiązania, w tym również

q. Środki pieniężne zgromadzone na rachunkach należących do Spółki.

Przejmowane przedsiębiorstwo będzie stanowiło zakład pracy, zaś nabycie przedsiębiorstwa przez Spółkę z o.o. wywoła skutek wynikający z art. 23¹ Kodeksu Pracy.

Równocześnie z nabyciem przedsiębiorstwa, Spółka z o.o. przejmie zobowiązania Spółki stosownie do treści art. 519 Kodeksu cywilnego wynikające z umów, oraz inne zobowiązania pieniężne funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Ponadto, Spółka przeniesie (ceduje) na Spółkę z o.o. prawa i wierzytelności z gwarancji udzielonych przez kontrahentów Spółki/strony umów wynikające z umów związanych z przedsiębiorstwem.

W związku z aportem Spółka przeniesie (ceduje) na Spółkę z o.o. prawa i wierzytelności i uprawnienia z tytułu rękojmi ze wszystkich umów sprzedaży, umów o dzieło, umów o roboty budowlane, oraz innych umów, dla których z mocy prawa znajdują zastosowanie przepisy o rękojmi na podstawie przepisów art. 556 Kodeksu cywilnego i następne. W tym w szczególności przedmiotem cesji będą uprawnienia do żądania obniżenia ceny, usunięcia wady lub dostarczenia rzeczy wolnej od wad.

Wszystkie prawa i zobowiązania należące do przedsiębiorstwa, włącznie z prawami i obowiązkami wynikającymi z umów i ze stosunków pracy z pracownikami Spółki zostaną przeniesione na Spółkę z o.o. w dniu zawarcia umowy o przeniesienie własności przedsiębiorstwa. Prawa i zobowiązania (obowiązki) wynikające ze stosunków zobowiązaniowych (umowy) przeniesione zostaną na Spółkę z o.o. na podstawie zgód udzielonych przez kontrahentów.

Przedmiotem aportu nie będą natomiast składniki majątkowe związane ściśle ze Spółką, mianowicie:

* umowa o prowadzenie rachunku bankowego;

* umowa licencyjna dotycząca korzystania ze znaku "Spółka notowana na GPW";

* umowa na świadczenie usług certyfikacyjnych z Krajową Izbą Rozrachunkową S.A.;

* umowa z Komisją Papierów Wartościowych i Giełd o korzystanie z systemu Emitent;

* umowa z biurem maklerskim, umowa o pracę z jednym z członków zarządu.

Zespól składników wnoszonych przez Spółkę będzie zatem posiadał pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania dotychczasowej działalności Spółki.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że aport w postaci przedsiębiorstwa miał być wniesiony do Spółki z o.o. już istniejącej. Czynność wniesienia aportem przedsiębiorstwa nie nastąpiła w chwili utworzenia Spółki z o.o.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy aport nie spowoduje po jego stronie powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zmiana umowy Spółki z o.o. w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Spółki w zamian za udziały Sp. z o.o. nie będzie skutkowała obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana umowy na skutek podwyższenia kapitału w Spółce z o.o. w związku z planowaną transakcją aportu przedsiębiorstwa Spółki do Spółki z o.o. w zamian za jej udziały, nie będzie zobowiązywała do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. umowy spółki, a także ich zmiany. Dodatkowo, na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy przy spółce kapitałowej przez zmianę umowy spółki rozumie się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Jednakże, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c cyt. ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

W związku z powyższym, jeżeli przedmiotem analizowanego aportu będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki z o.o. w wyniku otrzymania aportu, nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednocześnie należy podkreślić, że art. 2 pkt 6 ww. ustawy został wprowadzony w celu implementowania w polskim prawie postanowień Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U.UE.L 08.46.11, dalej: "Dyrektywa kapitałowa"). Zatem celem zdefiniowania pojęcia przedsiębiorstwa wskazanego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do wyjaśnień funkcjonujących w ramach tzw. prawa unijnego.

Implementowanie Dyrektywy kapitałowej do prawa krajowego skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy kapitałowej działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie niepodlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy kapitałowej uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

W konsekwencji, jeżeli dana transakcja polega na przeniesieniu wszystkich aktywów i pasywów danej spółki kapitałowej do innej spółki kapitałowej, zgodnie z Dyrektywą kapitałową nie powinna ona podlegać podatkowi kapitałowemu.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia dotyczące Dyrektywy kapitałowej oraz treść art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uznać należy, że przeniesienie wszystkich aktywów i pasywów spółki kapitałowej do innej spółki kapitałowej, tj. stanowiące przeniesienie przedsiębiorstwa, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy dodatkowo zauważyć, iż w związku z brakiem odrębnej definicji przedsiębiorstwa określonej dla celów ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych, wykładnia tego pojęcia powinna zostać dokonana w oparciu o przepisy prawa cywilnego. Powyższe podejście znajduje również akceptację wśród składów orzekających sądów administracyjnych, które wielokrotnie wskazywały na konieczność uwzględniania pojęć zaczerpniętych z tej gałęzi prawa przy dokonywaniu wykładni pojęć użytych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1737/06; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 999/10).

Zgodnie z definicją "przedsiębiorstwa" zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W literaturze podkreśla się, iż przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty. Należy zauważyć, że użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego sformułowanie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Jednocześnie, w razie braku wyraźnej woli stron przepis ten stwarza domniemanie przynależności do przedsiębiorstwa wyliczonych w nim składników.

Zgodnie z wykładnią prezentowaną w orzecznictwie podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, podporządkowaniu realizacji określonego zadania (zadań) gospodarczego, indywidualizacji za pomocą własnych oznaczeń i firmy, posiadaniu własnej dokumentacji księgowej, a także byciu (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym. Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego (wyrok NSA z 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99).

W konsekwencji, wyodrębnia się następujące kryteria definiujące przedsiębiorstwo:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,

* zorganizowany jako całość (aspekt organizacyjny),

* przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych (aspekt organizacyjny).

Z kolei, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Jeśli w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak by przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu dotychczasowej działalności gospodarczej, wówczas powyższy warunek zostanie spełniony.

Zgodnie z linią interpretacyjną akceptowaną również przez organy podatkowe, dla oceny czy w przypadku danej transakcji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa niezbędna jest zatem weryfikacja, czy składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

Ponadto, jak już zostało wskazane, zgodnie z podejściem judykatury, wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, w tym również elementów wymienionych w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, nie skutkuje automatycznym uznaniem, że przedmiotem danej czynności prawnej nie będzie przedsiębiorstwo. Istotnym jest bowiem to, by przedmiotem aportu zostały objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej przez podmiot nabywający przedsiębiorstwo. W rezultacie, wyłączenie z przedmiotu aportu umów ściśle związanych z funkcjonowaniem Spółki, jako spółki akcyjnej, nie będzie miało wpływu na kwalifikację przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa.

W analizowanym stanie faktycznym zakresem aportu objęty zostanie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych oraz zobowiązań w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (w tym elektrociepłownia) przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania i sprzedaży ciepła oraz energii elektrycznej.

Ponadto, Spółka z o.o. jako podmiot nabywający wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę. Niepodważalny jest również aspekt przeniesienia przez Spółkę w drodze aportu zespołu składników materialnych i niematerialnych, który jest zorganizowany jako całość oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że planowany aport składników majątkowych stanowiących cały majątek Spółki przy pomocy, którego Spółka z o.o. będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność Spółki, będzie stanowił aport przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, jego wniesienie do Spółki z o.o. powodujące podwyższenie kapitału zakładowego, nie będzie rodziło obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy stanowi m.in. wartość kapitału zakładowego, zaś zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b tej ustawy podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach planowanej reorganizacji swojej działalności zamierza wnieść aportem całe przedsiębiorstwo do Spółki z o.o. Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki z o.o. i wykonując w trybie art. 156 Kodeksu Spółek Handlowych uprawnienia przysługujące Zgromadzeniu Wspólników Spółki z o.o. podejmie uchwałę w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. poprzez utworzenie nowych udziałów. W zamian za wniesiony do spółki z o.o. aport przedsiębiorstwa Wnioskodawca otrzyma nowoutworzone udziały w spółce z o.o.

Zespól składników wnoszonych przez Wnioskodawcę będzie posiadał pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania dotychczasowej działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy aport nie spowoduje po jego stronie powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy zauważyć, że z tytułu planowanego wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w zamian za udziały Sp. z o.o. nie będzie ciążyło na Wnioskodawcy zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż - zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych #8722; obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zmiany umowy spółki i obowiązek podatkowy ciąży na spółce (art. 4 pkt 9 ww. ustawy). Zatem obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie jeśli w ogóle by powstał ciążyłby na Spółce z o.o., do której wnoszony ma być aport.

Tym samym z tytułu planowanego wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w zamian za udziały Sp. z o.o. Wnioskodawca nigdy nie może stać się zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec tego, że obowiązek podatkowy z mocy ustawy w ogóle nie ciąży w opisanej sytuacji na Wnioskodawcy rozpatrywanie, czy ma miejsce wyłączenie czynności z opodatkowania czy nie, jest całkowicie bezzasadne. Nie ma to bowiem wpływu na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, choć z innych przyczyn niż wskazane we własnym stanowisku w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.