IBPBII/1/436-130/14/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu do Biura - 14 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zniesienia współwłasności nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zniesienia współwłasności nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 7 sierpnia 2000 r. Wnioskodawczyni wraz ze znajomym nabyli na współwłasność działkę o numerze ewidencyjnym 175/1 niezabudowaną, położoną na terenie budowlanym o powierzchni 0,13 ha, w udziałach wynoszących 1/2.

Na części swojej nieruchomości Wnioskodawczyni działając na podstawie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy wydającego pozwolenie na budowę z dnia 18 lutego 2002 r. rozpoczęła budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z urządzeniami budowlanymi. Pozwolenie na budowę zostało wydane dla Wnioskodawczyni.

Wartość nakładów na budowę stanu surowego na dzień zniesienia współwłasności wyniosła ok. 60 000 zł. Nakłady te pochodziły wyłącznie ze środków Wnioskodawczyni.

W związku z planami sprzedaży swojej części działki przez znajomego 21 kwietnia 2009 r. Sąd Rejonowy na wniosek znajomego Wnioskodawczyni i przy jej udziale dokonał zniesienia współwłasności w działce.

W wyniku zgodnego zniesienia współwłasności w działce 175/1 i na podstawie wcześniejszej mapy z projektem podziału sporządzonej przez geodetę wpisanej do ewidencji zasobu powiatowego w dniu 10 lutego 2009 r. oraz zgodnie z decyzją Burmistrza z dnia 17 lutego 2009 r. działka ewidencyjna nr 175/1 o powierzchni 0,13 ha podzieliła się na działkę ewidencyjną nr 175/2 o powierzchni 0,06 ha oraz na działkę ewidencyjną nr 175/3 o powierzchni 0,07 ha.

W wyniku zgodnego zniesienia współwłasności działkę ewidencyjną nr 175/2 o powierzchni 0,06 ha przyznano na wyłączną własność Wnioskodawczyni. Natomiast działkę ewidencyjną nr 175/3 o powierzchni 0,07 ha przyznano na wyłączną własność znajomemu.

Sąd Rejonowy w swoim postanowieniu nie zasądził żadnych dodatkowych dopłat oraz ustalił wartość przedmiotu postępowania na kwotę 200 000,00 zł (dwieście tysięcy złotych). Zgodnie z postanowieniem Sąd Rejonowy dokonał zmian w Rejestrze Ksiąg Wieczystych w lipcu 2009 r.

Współwłaściciel nie partycypował w kosztach budowy ani też nie dokonał zwrotów poniesionych przez Wnioskodawczynię nakładów na budowę. Dla podkreślenia faktu, że Wnioskodawczyni nie miała zamiaru wspólnymi siłami ze znajomym budować budynku mieszkalnego jest fakt, iż znajomy również otrzymał w podobnym czasie zezwolenie na budowę aby wybudować budynek mieszkalny na "swojej" części działki. Jednak budowy nie rozpoczął i zezwolenie utraciło swoją moc wykonawczą. W związku z niezrealizowaniem swoich planów i po zniesieniu współwłasności znajomy swoją część działki sprzedał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności możliwa jest taka interpretacja przepisu art. 7 ust. 6 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, iż od wartości rzeczy w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności przysługującego przed zniesieniem współwłasności należy odjąć długi i ciężary w postaci nakładów poczynionych na budowę budynku co prowadziłoby do wniosku, że stanowiąca podstawę opodatkowania wartość czysta rzeczy po potrąceniu nakładów równa się zeru, po przyjęciu, iż aktualne ceny rynkowe odpowiadają wysokości poczynionych nakładów.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności należy od podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odjąć wartość długów i ciężarów (czysta wartość).

W opisanym przypadku Wnioskodawczyni, która wybudowała budynek własnym kosztem ma roszczenie do współwłaściciela gruntu o zwrot nakładów poniesionych na budowę budynku. W przypadku zniesienia współwłasności nakłady te są tożsame z długami i ciężarami podlegającym odliczeniu.

Zatem ustalenie podstawy opodatkowania po potrąceniu nakładów (przy przyjęciu wartości jako odpowiadającej lub przewyższającej aktualną wartość rynkową części przekraczającej wartość udziału przysługującego nabywcy przed zniesieniem współwłasności) prowadzi do wniosku, iż czysta wartość rzeczy w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przysługiwał przed zniesieniem współwłasności - równa się zero i nie zostanie naliczony podatek od spadków i darowizn.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że jej stanowisko potwierdzają:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 czerwca 2009 r. sygn. II FSK 237/2008,

* postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 30 maja 2007 r. znak: I USB IV 436/3/07,

* pismo Ministra Finansów Departamentu Podatków i Opłat z dnia 8 sierpnia 1980 r. znak: PO-4-8030/0208/80,

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 lipca 2008 r. znak: ITPB2/436-57/08/ENB,

* interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2011 r. znak: IPPB2/436-460/10-2/A.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci (art. 1 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (art. 210 i nast.k.c.) Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Zniesienie współwłasności może więc polegać na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli.

Z treści wniosku wynika, że 7 sierpnia 2000 r. Wnioskodawczyni wraz ze znajomym nabyli na współwłasność działkę niezabudowaną, położoną na terenie budowlanym o powierzchni 0,13 ha, w udziałach wynoszących 1/2. Wnioskodawczyni i jej znajomy, każdy z osobna, uzyskali pozwolenia na budowę oddzielnego budynku mieszkalnego na swojej części nieruchomości Wnioskodawczyni posiadając pozwolenie na budowę z 18 lutego 2002 r. rozpoczęła budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z urządzeniami budowlanymi. Wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię na budowę stanu surowego na dzień zniesienia współwłasności wyniosła ok. 60 000 zł. Nakłady te pochodziły wyłącznie ze środków Wnioskodawczyni. Współwłaściciel nie partycypował w kosztach budowy ani też nie dokonał zwrotów poniesionych przez Wnioskodawczynię nakładów na budowę. Znajomy Wnioskodawczyni posiadając zezwolenie na budowę swojego budynku mieszkalnego nie rozpoczął jego budowy na swojej części działki; podjął decyzje o sprzedaży swojej części działki. W dniu 21 kwietnia 2009 r. Sąd Rejonowy dokonał zniesienia współwłasności w działce.

W wyniku zgodnego zniesienia współwłasności w działce 175/1 o powierzchni 0,13 ha powstały dwie działki: działka o nr ew. nr 175/2 i pow.0,06 ha oraz działka o nr. ew. 175/3 i pow. 0,07 ha. Wnioskodawczyni otrzymała na własność działkę o nr ew. 175/2 o pow. 0,06 ha Natomiast działkę o nr ew. 175/3 przyznano na wyłączną własność znajomemu. Sąd Rejonowy w swoim postanowieniu nie zasądził żadnych dodatkowych dopłat oraz ustalił wartość przedmiotu postępowania na kwotę 200 000,00 zł. Znajomy sprzedał swoją część działki.

Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego wyjaśnić należy, że na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Stosownie do art. 5 tej ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności powstaje on z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi ją wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Przy czym wyjaśnić należy, że pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową.

Wskazać jednak należy, co szczególnie istotne z punktu widzenia przedstawionych we wniosku okoliczności, że w przypadku zniesienia współwłasności roszczenia o wartość poczynionych nakładów (w tym przypadku kosztów wybudowania budynku) aby mogły być uznane za "długi" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn przybrać muszą postać roszczeń o ich zwrot. Jednakże pamiętać należy o tym, że okoliczność, zgodnie z którą w przypadku dokonania nakładów przez jednego ze współwłaścicieli na nieruchomości wspólnej, przysługuje mu roszczenie o zwrot tych nakładów od pozostałych współwłaścicieli w wielkości odpowiadającej przysługującym im udziałom, doznaje ograniczenia w przypadku dokonania takich nakładów na tej części nieruchomości, w stosunku do której przysługuje mu wyłączne prawo użytkowania. W takim przypadku każdy ze współwłaścicieli korzysta z wyłącznie przydzielonej części rzeczy, oddzielnie czerpie z niej pożytki, a więc i sam powinien ponosić koszty poczynionych tylko do swojego użytku nakładów.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. W powyższym przypadku będą to ceny rynkowe na dzień zawarcia umowy dotyczącej zniesienia współwłasności.

Jak stanowi bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

W opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wskazano że budynek mieszkalny wybudowany został wyłącznie przez Wnioskodawczynię. Współwłaściciel nie partycypował w kosztach budowy budynku Wnioskodawczyni. Jednocześnie, każdy ze współwłaścicieli uzyskał zgodę stosownego organu na budowę odrębnego budynku mieszkalnego na wspólnej działce, co z pewnością wymagało wyrażenia zgody na przeprowadzenie planowanej inwestycji przez drugiego współwłaściciela.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w omawianej sprawie brak jest podstaw do zaliczenia do długów wartości nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię na tej nieruchomości w postaci wydatków na budowę jej domu mieszkalnego. Skoro bowiem budowa budynku mieszkalnego na części działki była inwestycją tylko i wyłącznie Wnioskodawczyni, to bezsprzecznie część nieruchomości, na której poniesione zostały nakłady oddana była do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawczynię. Spełnione są zatem przesłanki uprawniające do wyłączenia w niniejszej sprawie ewentualnego roszczenia o zwrot poczynionych nakładów z kategorii długów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W rezultacie brak jest podstaw do stwierdzenia, że ich wartość może być uwzględniona przy ustalaniu czystej wartości, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, skutkiem czego nie wystąpi podatek od spadków i darowizn.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawczyni uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto należy wskazać, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych i postanowienia, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącym, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Powołany we wniosku Wyrok NSA wydany zostały w indywidualnej sprawie i nie może być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach - nie jest wiążący dla tut. Organu interpretacyjnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.