IBPBII/1/415-940/09/BD - Rozpoznanie składki medycznej opłacanej przez zakład pracy jako przychodu pracownika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2009 r. (data wpływu do Organu - 1 grudnia 2009 r.) uzupełnionym w dniu 8 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika wartości składki polisy ubezpieczeniowej, której przedmiotem są dodatkowe usługi zdrowotne nie wynikające z obowiązkowych świadczeń wymienionych w Kodeksie pracy - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biuro ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika wartości składki polisy ubezpieczeniowej, której przedmiotem są dodatkowe usługi zdrowotne nie wynikające z obowiązkowych świadczeń wymienionych w Kodeksie pracy.

Z uwagi na fakt, iż wniosek zawierał braki formalne, pismem z dnia 4 stycznia 2010 r., znak: IBPB II/1/415-940/BD, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 8 stycznia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka ma zamiar wykupić dla wszystkich pracowników polisę ubezpieczeniową na opiekę medyczną. Umowa w formie polisy zostanie zawarta pomiędzy zakładem pracy a firmą ubezpieczeniową. Zakład pracy będzie płacił miesięczny abonament za wszystkich pracowników. Ww. opieka medyczna nie jest objęta zakładowym układem zbiorowym pracy obowiązującym w Spółce. Pracownikom będzie wydawana imienna karta magnetyczna. Dodatkowo w uzupełnieniu wnioskodawca zaznacza, iż podpisana została polisa ubezpieczeniowa z ubezpieczycielem, która potwierdza zawarcie umowy grupowego ubezpieczenia na życie i zdrowie. Z dniem 1 stycznia 2010 r. Spółka podkreśla również, że nie wykupiła usługi medycznej dla swoich pracowników od firmy zajmującej się świadczeniem takich usług. Przystąpienie do polisy ubezpieczeniowej było dobrowolne z czego skorzystała tylko część załogi. Składkę ubezpieczeniową ww. polisy będzie pokrywał zakład pracy, a zakres ubezpieczenia objęty polisą obejmuje dodatkowe usługi zdrowotne nie wynikające z obowiązkowych świadczeń Kodeksu Pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość składki tytułem opieki medycznej opłacanej przez zakład pracy będzie stanowiła dla pracownika przychód do opodatkowania podatkiem dopchodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, ww. świadczenie nie stanowi przychodu będącego podstawą do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia, czyli chodzi o przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania. Zatem o przychodzie pracownika można mówić, gdyby korzystał on z postawionych mu do dyspozycji świadczeń medycznych, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia. Według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również ze względu na ochronę danych osobowych, nie jest możliwe uzyskanie danych o korzystaniu pracowników z usługi medycznej oraz wyliczeniu wartości ww. świadczenia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wskazany w powołanym przepisie zakres świadczeń uznawanych za przychody ze stosunku pracy nie ma charakteru zamkniętego.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Spółka rozważa możliwość zawarcia umowy w formie polisy ubezpieczeniowej z ubezpieczycielem, która potwierdzała będzie zawarcie umowy grupowego ubezpieczenia na życie i zdrowie. Zakres ubezpieczenia określony polisą obejmować ma dodatkowe usługi zdrowotne nie wynikające z obowiązkowych świadczeń Kodeksu pracy. Spółka we wniosku dodaje, iż pracownikom będą wydawane imienne karty magnetyczne. Przystąpienie do polisy ubezpieczeniowej było dobrowolne z czego skorzystała tylko część załogi, a składkę ubezpieczeniową od ww. polisy będzie pokrywał zakład pracy.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia należy rozumieć umowę, w której ubezpieczyciel zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Przy ubezpieczeniu osobowym świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej (art. 805 § 2 pkt 2 ww. ustawy).

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 tego artykułu roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Jak wynika ze złożonego wniosku, celem zawartej umowy ubezpieczenia jest udzielenie ochrony ubezpieczonym pracownikom. Jednocześnie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem ubezpieczenia mają być świadczenia z zakresu dodatkowej opieki medycznej.

Mając na względzie wszystkie ww. okoliczności należy więc uznać, że ewentualny zakup przez wnioskodawcę polisy ubezpieczeniowej w rezultacie zapewnia ochronę każdemu chętnemu pracownikowi. W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla pracownika jest zyskanie ochrony w postaci dodatkowej opieki medycznej płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawrze polisę ubezpieczenia i to ona będzie opłacać składkę.

W konsekwencji, kwota składki na ubezpieczenie pokrywana przez pracodawcę za pracownika winna być zakwalifikowana do przychodów ze stosunku pracy. Wynika to z zawartej w powołanym na wstępie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji pojęcia przychodu, która nakazuje zaliczyć do niego każdą realną korzyść, jaką pracownik otrzymał od pracodawcy.

Wbrew stanowisku wnioskodawcy, możliwa jest wycena tych świadczeń w oparciu o art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu, czyli w przedmiotowej sprawie na podstawie cen zakupu ubezpieczenia w formie polisy ubezpieczeniowej na dodatkową opiekę medyczną dla pracowników, gdzie koszty ponosił będzie sam wnioskodawca. Nieodpłatnym świadczeniem będzie w tym przypadku składka, którą pokrywa nie pracownik, lecz wnioskodawca, chociaż ubezpieczonym jest właśnie pracownik.

Zatem wartość otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń w zakresie opłacenia ww. kosztów z tytułu dodatkowej opieki medycznej - co do zasady - stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż nie istnieje możliwość przypisania świadczenia konkretnej osobie, która z tego świadczenia korzysta. Możliwość taka istnieje bowiem w oparciu o listę osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń medycznych chociażby na podstawie wydawanych imiennych kart magnetycznych dla pracowników, którzy wyrazili chęć skorzystania z tegoż świadczenia i przystąpili do grupowego ubezpieczenia.

Należy również zauważyć, iż nieodpłatnym świadczeniem Spółki na rzecz jej pracowników nie jest faktyczne korzystanie przez pracowników z usług dodatkowej opieki medycznej, lecz sam fakt objęcia ich opieką medyczną poprzez opłacenie składki wynikającej z polisy ubezpieczenia. W związku z tym, przychodem nie będzie wartość faktycznie wykorzystanych usług medycznych, a wartość składki jako uprawnienia do skorzystania z takich usług. Należy zauważyć bowiem, że tego typu umowy są powszechne na polskim rynku i polegają na przekazaniu świadczenia pieniężnego zleceniobiorcy, z jednej strony, oraz na przyrzeczeniu zapewnienia opieki medycznej w razie potrzeby, z drugiej strony. W związku z tym pracownik, gdyby nie otrzymał takiego świadczenia od pracodawcy, mógłby indywidualnie zawrzeć taką umowę ponosząc z tego tytułu wydatek na opłacenie składki z polisy ubezpieczeniowej.

Przy tym fakt, że ze względu na ochronę danych osobowych nie jest możliwe uzyskanie danych, który pracownik skorzystał z usługi medycznej, czy też, że dokonywanie opłat odbywa się w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny ubezpieczenia przypadającej na danego pracownika, nie stanowią żadnej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Ilość pracowników w okresie objętym ubezpieczeniem oraz ich dane osobowe znajdują się w posiadaniu Spółki. Przecież pracownicy ci wyrazili chęć objęcia ich ubezpieczeniem zbiorowym i otrzymali dowód w postaci kart magnetycznych do czerpania korzyści jakie płyną z zawartej polisy. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem (na podstawie wydanych imiennych kart magnetycznych), a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż kwota składki na ubezpieczenie pracownika pokryta przez pracodawcę z tytułu dodatkowej opieki medycznej dla poszczególnych pracowników będzie stanowiła przychód pracownika i powinna być opodatkowania wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Spółce z tytułu dokonywania ww. świadczeń, będą ciążyć obowiązki płatnika określone w art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych dla przychodów ze stosunku pracy.

Z tych też względów stanowisko wnioskodawcy uznaje za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.