IBPBII/1/415-936/14/BD - Opodatkowanie przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia wraz z odsetkami za ustanowienie służebności przesyłu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 6 listopada 2014 r. (wpływ do Biura - 10 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia wraz z odsetkami za ustanowienie służebności przesyłu:

* w części dotyczącej wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej odsetek - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia wraz z odsetkami za ustanowienie służebności przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest współwłaścicielem nieruchomości rolnej, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i od której odprowadzany jest podatek rolny.

Dnia 4 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem podpisała umowę ustanowienia odpłatnej służebności przesyłu z wodociągami z siedzibą w miejscowości X.

Za ustanowienie służebności przesyłu, polegającej na prawie do ułożenia rur, konserwacji, dokonania napraw, modernizacji z zachowaniem pasa wolnego od zadrzewienia, Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała wynagrodzenie, a raczej odszkodowanie w wysokości 13.000 zł. Wynagrodzenie/odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu objęte aktem notarialnym zostało określone na podstawie art. 305¹ i art. 305² Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków.

Sieć kanalizacyjna, której fragmenty zostały posadowione na przedmiotowej nieruchomości zostały wykonane w ramach Projektu X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek dochodowy od wynagrodzenia (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu.

Wnioskodawczyni wskazała, że z tytułu ustanowienia służebności przesyłu otrzymuje wraz z mężem jednorazowe wynagrodzenie, a raczej jest to odszkodowanie za powstałą szkodę w postaci ograniczenia prawa własności na rzecz przedsiębiorcy. Ustanowienie służebności przesyłu daje możliwość innym osobom korzystania z przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazała, iż ponosi straty, a te są zrekompensowane przez przedsiębiorstwo poprzez wypłacone wynagrodzenie/odszkodowanie bądź ekwiwalent.

Służebność przesyłu jest odmianą służebności gruntowej (od której nie odprowadza się podatku dochodowego); tak - w ocenie Wnioskodawcy - zadecydował sam ustawodawca odsyłając w art. 305⁴ Kodeksu cywilnego do reżimu prawnego służebności gruntowej. Dlatego w toku wydawania interpretacji oraz stosowania przepisów, o służebności przesyłu należy sięgać odpowiednio do przepisów regulujących służebności gruntowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni, winna ona (wraz z mężem) być zwolniona z odprowadzenia podatku dochodowego od wynagrodzenia wraz z odsetkami z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Powołany wyżej przepis art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.).

Stosownie do art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W myśl art. 285 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 305⁴ Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego, służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem jest współwłaścicielem nieruchomości rolnej, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i od której odprowadzany jest podatek rolny. Dnia 4 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem podpisała umowę ustanowienia odpłatnej służebności przesyłu z wodociągami z siedzibą w miejscowości X. Za ustanowienie służebności przesyłu, polegającej na prawie do ułożenia rur, konserwacji, dokonania napraw, modernizacji z zachowaniem pasa wolnego od zadrzewienia, Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała wynagrodzenie, a raczej odszkodowanie w wysokości 13.000 zł. Wynagrodzenie/ odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu objęte aktem notarialnym zostało określone na podstawie art. 305¹ i art. 305² Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzenia ścieków.

Wnioskodawczyni uważa, że otrzymana kwota ma charakter odszkodowania i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej, w wyniku prowadzonych na tych gruntach określonych inwestycji.

Odnosząc się do kwestii zastosowania analizowanego zwolnienia w sytuacji ustanowienia służebności przesyłu należy podkreślić, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już #8722; zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt III CZP 79/02 #8722; praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności #8722; służebnością przesyłu #8722; oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Oznacza to, że zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki), ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem określonych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności. Jednocześnie, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, ponieważ poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadziłoby do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków o braku możliwości zastosowania tego zwolnienia. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej, należy uznać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, jak również akceptującą tę wykładnię interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 21 maja 2014 r., znak DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14, stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawczynię na podstawie zawartej umowy (akt notarialny) wynagrodzenie (odszkodowanie) za ustanowienie służebności przesyłu na działce wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w związku z posadowieniem na niej sieci wodno-kanalizacyjnej, skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wypełnieniem dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za prawidłowe. Nie można się natomiast zgodzić ze stwierdzeniem, że otrzymane z tym wynagrodzeniem odsetki korzystają ze zwolnienia.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy (art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego).

Odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem wypłaty danego świadczenia nie są wliczane do wartości tegoż świadczenia. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 101, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z należnością główną (wynagrodzeniem za ustanowienie służebności przesyłu). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań.

W odniesieniu do niektórych odsetek ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnienie to zostało zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119, 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w katalogu zwolnień brak jest odsetek, o których mowa w analizowanej sprawie, tj. odsetek od wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu. Tym samym takie odsetki nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem skoro ustawodawca nie zamieścił w katalogu zwolnień odsetek od świadczenia głównego, tj. od wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu określonego przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego, to należy stwierdzić, że odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są tzw. "inne źródła".

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Należy podkreślić, iż użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie "w szczególności", świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie można się zgodzić ze stwierdzeniem Wnioskodawczyni, że otrzymane z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu odsetki korzystają ze zwolnienia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż Minister Finansów, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.