IBPBII/1/415-893/14/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) #8722; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2014 r. (wpływ do Biura - 29 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymywania renty z Niemiec - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymywania renty z Niemiec.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od września 2008 r. stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Polska. W tym okresie Wnioskodawca otrzymywał emeryturę z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych - Deutsche Rentenversicherung, wypłacaną za pośrednictwem banku.

W czerwcu 2010 r. Wnioskodawca otrzymał pismo z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o przyznaniu emerytury, która z należności za okres od 1 października 2008 r. do 30 czerwca 2010 r. została częściowo zatrzymana na poczet roszczenia zwrotnego zgłoszonego przez zagraniczną Instytucję Ubezpieczeniową.

Zakładając, że emerytura niemiecka jako dochód jest zwolniona z opodatkowania, ale jako dochód osiągnięty za granicą zwiększa podstawę obliczenia podatku w celu ustalenia stopy procentowej, Wnioskodawca składał zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za lata 2010, 2011 oraz 2012 na drukach PIT-36 i PIT/ZG.

Po otrzymaniu w lutym 2014 r. pisma z banku o zaprzestaniu wystawiania informacji o pobranych w roku zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) z tytułu wypłaconych za pośrednictwem banku rent i emerytur zagranicznych, zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2013, Wnioskodawca złożył na druku PIT-37 z tytułu emerytury krajowej - ZUS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Który sposób składania zeznania z osiągniętego dochodu jest prawidłowy, PIT-36 i PIT/ZG, gdzie zagraniczny dochód zwiększa podstawę obliczenia podatku w celu ustalenia stopy procentowej czy też rozliczenie na druku PIT-37, gdzie ujęty jest dochód z tytułu emerytury krajowej.

Na podstawie otrzymanego pisma z banku, który to bank otrzymał interpretacje indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów, Wnioskodawca uważa, że powinien złożyć korektę do zeznań o wysokości osiągniętego dochodu w latach 2010-2012.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od września 2008 r. stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Polska. W tym okresie Wnioskodawca otrzymywał emeryturę z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych - Deutsche Rentenversicherung, wypłacaną za pośrednictwem banku.

Wnioskodawca składał zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za lata 2010, 2011 oraz 2012 na drukach PIT-36 wraz z załącznikami PIT/ZG. W zeznaniach tych wykazywał - w celu ustalenia stopy procentowej - dochód z tytułu emerytury uzyskiwany z Niemiec. Rozliczając się z dochodów uzyskanych w 2013 r. Wnioskodawca złożył zeznanie na druku PIT-37 z tytułu emerytury krajowej.

Ze względu na to, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Równocześnie w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w umowie z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W myśl art. 18 ust. 1 ww. umowy, emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 2 cyt. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Niemieckie ustawowe ubezpieczenie społeczne składa się z pięciu działów:

* ustawowe ubezpieczenie na wypadek bezrobocia,

* ustawowe ubezpieczenie emerytalne,

* ustawowe ubezpieczenie zdrowotne,

* ustawowe ubezpieczenie od następstw wypadków oraz

* ustawowe ubezpieczenie pielęgnacyjne.

Świadczenia pochodzące z tych pięciu działów mogą mieć formę zasiłków jednorazowych lub bieżących świadczeń stałych. Niemniej jednak wyłączne prawo do opodatkowania w Niemczech dotyczy zarówno bieżących stałych świadczeń, jak i jednorazowych zasiłków pochodzących ze wszystkich ww. działów niemieckiego ustawowego ubezpieczenia społecznego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że emerytura wypłacana Wnioskodawcy z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, zgodnie z art. 18 ust. 2 ww. umowy, nie podlega opodatkowaniu w Polsce; podlega #8722; zgodnie z umową - opodatkowaniu wyłącznie w Niemczech.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a cyt. umowy, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiągnie dochód, który może być opodatkowany w Niemczech to Polska ma obowiązek zwolnienia tego dochodu od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z drugim zdaniem tego przepisu, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania (dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, a więc dochód, który podlega opodatkowaniu w Niemczech) nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Taki sposób opodatkowania zawarty jest także w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych #8722; podatek określa się w następujący sposób:

Tak sformułowana zasada progresji znajduje zatem zastosowanie wyłącznie w stosunku do dochodów, o których mowa w art. 24 ust. 2 lit. a ww. umowy, czyli dochodów podlegających opodatkowaniu w obydwu państwach. Natomiast, w przypadku dochodów podlegających opodatkowaniu tylko w jednym państwie, jak np. dochód uzyskiwany w ramach obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, nie znajduje zastosowania art. 24 ust. 2 lit. a umowy, a zatem nie ma podstaw do uwzględnienia ich dla celów progresji w Polsce.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego.

Organ wyjaśnia zatem, że emerytura wypłacona Wnioskodawcy z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec, zgodnie z art. 18 ust. 2 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Emerytura ta podlega wyłącznie opodatkowaniu w Niemczech, zatem podatek nie powinien być odprowadzany do polskiego organu podatkowego, jak również wskazana emerytura nie powinna być wykazywana w zeznaniu podatkowym w celu ustalenia stopy procentowej.

W analizowanym stanie faktycznym nie będzie miała bowiem zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, gdyż przedmiotowe dochody zgodnie z cytowaną umową podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech i tym samym nie występuje podwójne opodatkowanie, co oznacza, że żadna z metod unikania podwójnego opodatkowania nie ma do nich zastosowania.

Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania niemieckiej emerytury w rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w Polsce, gdyż w zeznaniu tym - mając na uwadze postanowienia art. 27 ust. 8-9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wykazuje się m.in. te dochody zagraniczne, które podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie ich uzyskania, jak również w Polsce, ale ma do nich zastosowanie jedna z metod unikania podwójnego opodatkowania (metoda wyłączenia z progresją lub metoda odliczenia proporcjonalnego). Natomiast, emerytura wypłacana z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych w ogóle nie podlega w Polsce opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazał, że za lata 2010, 2011, 2012 #8722; zakładając, że jego niemiecka emerytura jest zwolniona z opodatkowania, ale jako dochód osiągnięty za granicą zwiększa podstawę obliczenia podatku w celu ustalenia stopy procentowej #8722; składał zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu na drukach PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG. Natomiast za rok 2013 r. Wnioskodawca złożył zeznanie na formularzu PIT-37 rozliczając dochód z tytułu emerytury krajowej.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Należy zauważyć, że formularz PIT-37 przeznaczony jest dla podatników, którzy w danym roku podatkowym uzyskali przychody, podlegające opodatkowaniu na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej (m.in. z tytułu emerytury krajowej), wyłącznie za pośrednictwem płatnika. Formularz PIT-36 jest z kolei przeznaczony dla podatników, do których ma zastosowanie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a osiągnięte przez nich dochody nie mieszczą się w zakresie zeznania PIT-37.

Natomiast załącznik PIT/ZG to informacja o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym; załącznik ten składają osoby, które w roku podatkowym uzyskały dochody z tytułu działalności wykonywanej za granicą lub ze źródeł przychodów położonych za granicą i dochody te podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 27 ust. 8, 9, 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro z powołanych powyżej przepisów wynika, że Wnioskodawca nie ma obowiązku wykazywania niemieckiej emerytury w rocznym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu, a złożył zeznania podatkowe za lata 2010, 2011, 2012 na formularzu PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty ww. zeznań podatkowych.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa.

W myśl art. 75 § 1 ww. ustawy jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Ponadto z § 2 pkt 1 lit. a powyższego przepisu wynika, że uprawnienie to przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach) rocznych, o których mowa w art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej (czyli m.in. w zeznaniu rocznym) wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Zgodnie natomiast z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty obowiązany jest złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Z art. 81 § 1 ww. ustawy wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 70 § 1 powołanej ustawy zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Co do zasady obowiązek uregulowania należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok podatkowy upływa z dniem 30 kwietnia następnego roku podatkowego. Tym samym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (i korekty zeznania) wygasa z upływem 5 lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym należało zapłacić podatek za poprzedni rok podatkowy, gdyż z tym dniem następuje również przedawnienie zobowiązania.

W konsekwencji powyższych wyjaśnień Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty zeznań podatkowych za lata 2010, 2011, 2012. Powyższego należy dokonać przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, o którym mowa szczegółowo powyżej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z dołączeniem do wniosku pliku dokumentów, należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.