IBPBII/1/415-890/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 18 października 2011 r.), uzupełnionym w dniu 27 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom wynajmowanym, będącym w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania - jest prawidłowe.

W dniu 18 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom wynajmowanym, będącym w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 14 grudnia 2011 r. znak: IBPB II/1/415-889/11/MK, znak: IBPB II/1/415-890/11/MK wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 27 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione m.in. następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ma podpisaną umowę wynajmu pracowników z przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie między innymi udostępniania pracowników oraz działalności agencji pracy tymczasowej. Przedsiębiorca ten zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, a następnie podnajmuje ich Wnioskodawcy. Pracownicy ci mają w umowach o pracę określone miejsce wykonywania pracy - miejscowość K.

Za wynajem pracowników produkcyjnych i biurowych przedsiębiorca pobiera umówione wynagrodzenie i wystawia co miesiąc fakturę VAT.

Wnioskodawca na podstawie zawartej z przedsiębiorcą umowy wypłaca wynajmowanym pracownikom koszty podróży służbowych, w tym między innymi diety, koszty przejazdów i noclegów, w wysokości ustalonej dla własnych pracowników (tj. pracowników Wnioskodawcy).

Wynajmowani pracownicy będą również kierowani do wykonywania zadań służbowych na budowach, które realizuje Spółka (Wnioskodawca) i które znajdują się poza miejscowością K.

Z pisma z dnia 20 grudnia 2011 r., będącego uzupełnieniem wniosku wynika, iż ekonomiczny ciężar finansowania pracownikom wynajmowanym, będących w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania ponosi Wnioskodawca, czyli Spółka.

Przedsiębiorca wynajmujący Spółce pracowników, wystawiając fakturę VAT, nie bierze pod uwagę kosztów podróży i innych świadczeń dla wynajmowanych pracowników. Wysokość kwoty faktury za usługi wynajmu pracowników jest określona w umowie między przedsiębiorcą wynajmującym a Spółką jako procent od wynagrodzeń brutto wraz z narzutami wynajmowanych pracowników. Fakt, że Spółka ponosi ww. koszty podróży bądź inne świadczenia nie ma wpływu na należności z tytułu wynajmu siły roboczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszt zakwaterowania wynajmowanych pracowników w związku z podróżą służbową podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych w całości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lub na podstawie art. 21 ust. 1a ustawy, czy do wysokości nieprzekraczającej 500,00 zł miesięcznie na jednego pracownika na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, diety i inne świadczenia, w tym koszty zakwaterowania z tytułu podróży służbowych podlegają zwolnieniu od podatku od podatku od osób fizycznych w pełnej wysokości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom wynajmowanym, będącym w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania.

W zakresie skutków podatkowych sfinansowania własnym pracownikom, będącym w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 9 - inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie "w szczególności", świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy. W świetle powyższego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być wszelkie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z treści art. 21 ust. 13 ww. ustawy wynika, iż przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Zgodnie z art. 21 ust. 1a powołanej ustawy do przychodów pracowników tymczasowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, otrzymanych od pracodawcy użytkownika ma zastosowanie ust. 1 pkt 11-11b, 13 i 16.

Przy czym odrębnymi przepisami, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), jest m.in. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.).

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki w art. 21 ust. 13 ww. ustawy, tj. wypłacone diety i inne należności (w tym koszty zakwaterowania) nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracownika wynajmowanego oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące osobie niebędącej pracownikiem z tytułu odbytej podróży należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie § 3 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Należy przy tym zauważyć, iż z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że za nocleg w hotelu lub innym obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem. Oznacza to, że podstawą do wypłaty należności za nocleg jest wyłącznie rachunek (faktura). Natomiast pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Ponadto zgodnie z § 7 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, ryczałt za nocleg przysługuje wówczas, gdy nocleg trwał co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7.

Natomiast zwrot kosztów noclegu lub ryczałt za nocleg nie przysługuje za czas przejazdu, a także jeżeli pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejscowości stałego lub czasowego pobytu.

Zatem tylko w powyższych okolicznościach świadczenia otrzymywane w związku m.in. z odbyciem podróży osoby niebędącej pracownikiem mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka ma podpisaną umowę wynajmu pracowników z przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie między innymi udostępniania pracowników oraz działalności agencji pracy tymczasowej. Przedsiębiorca ten zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, a następnie podnajmuje ich Wnioskodawcy. Pracownicy ci mają w umowach o pracę określone miejsce wykonywania pracy - miejscowość K.

Za wynajem pracowników produkcyjnych i biurowych przedsiębiorca pobiera umówione wynagrodzenie i wystawia co miesiąc fakturę VAT.

Wnioskodawca na podstawie zawartej z przedsiębiorcą umowy wypłaca wynajmowanym pracownikom koszty podróży służbowych, w tym między innymi diety, koszty przejazdów i noclegów, w wysokości ustalonej dla własnych pracowników (tj. pracowników Wnioskodawcy).

Wynajmowani pracownicy będą również kierowani do wykonywania zadań służbowych na budowach, które realizuje Spółka (Wnioskodawca) i które znajdują się poza miejscowością K.

Z uzupełnienia wniosku wynika, iż ekonomiczny ciężar finansowania pracownikom wynajmowanym, będących w podróży służbowej, diet i innych świadczeń, w tym kosztów zakwaterowania ponosi Wnioskodawca, czyli Spółka.

Przedsiębiorca wynajmujący Spółce pracowników wystawiając fakturę VAT nie bierze pod uwagę kosztów podróży i innych świadczeń dla wynajmowanych pracowników. Fakt, że Spółka ponosi ww. koszty podróży bądź inne świadczenia nie ma wpływu na należności z tytułu wynajmu siły roboczej.

Zatem jak wynika z powyższego Spółka finansuje (wypłaca) pracownikom wynajmowanym, będących w podróży służbowej diety i inne świadczenia, w tym koszty zakwaterowania w wysokości ustalonej jak dla własnych pracowników. Zatem pracownicy wynajmowani, odbywający podróż służbową, nie będą musieli w efekcie z własnej kieszeni pokrywać kosztów noclegu, gdyż koszty te zostaną im zwrócone. Tak więc, poniesione przez Spółkę ww. wydatki wiązać się będą z powstaniem przychodu u tych pracowników z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednakże zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) tej ustawy. Przy czym zwolnienie to przysługiwać będzie do określonej przez Wnioskodawcę we wniosku pełnej wysokości ww. świadczeń, pod warunkiem jednak, że pełna wysokość mieścić się będzie w granicach (limitach) określonych w ww. rozporządzeniu. W przypadku, gdy pełna wysokość ww. świadczeń (w tym koszty zakwaterowania z tytułu podróży służbowych) przekroczy limity określone w ww. rozporządzeniu, wówczas nadwyżka ponad te limity stanowić będzie przychód pracowników wynajmowanym z innych źródeł, tj. przychód określony w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wówczas nadwyżkę tę Wnioskodawca obowiązany jest wykazać - jako przychody z innych źródeł - w informacji PIT-8C. Zgodnie bowiem z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Należy ponadto zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Zakres tego zwolnienia odnosi się bowiem do innego rodzaju zakwaterowania niż związane z podróżą służbową pracownika.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.