IBPBII/1/415-883/13/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 września 2013 r. (data wpływu do Biura - 24 września 2013 r.), uzupełnionym 26 listopada 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2013 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 7 listopada 2013 r. znak: IBPB II/1/415-883/13/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 26 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem położonej w N. nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,17 ha, na prawach wspólności ustawowej, która stanowi część gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 1,48 ha, znajdującego się w ich posiadaniu.

Na nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,17 ha, oznaczonej w wypisie z rejestru gruntów jako grunty rolne, przebiega linia gazowa wysokiego ciśnienia Zakładu Gazowniczego Sp. z o.o.

W dniu 25 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z żoną wystąpił do właścicieli gazociągu o ustanowienie służebności przesyłu. W 2011 r. rzeczoznawca majątkowy powołany przez Spółkę, określił operatem szacunkowym ekwiwalent (odszkodowanie) z tytułu ograniczenia własności na rzecz przedsiębiorcy. W lipcu 2012 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną podpisał porozumienie w sprawie warunków ustanowienia służebności przesyłu. Dnia 19 września 2012 r. nastąpiło podpisanie aktu notarialnego w wyżej wymienionej sprawie. W zapisach aktu Zakład Gazowniczy zobowiązał się wypłacić, jako współwłaścicielom nieruchomości, jednorazowe odszkodowanie z tytułu ustanowienia służebności w kwocie 19.855 zł (2 razy po 9.927,50 zł). W marcu 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymał PIT-8C od Zakładu Gazowniczego. Zgodnie z zapisem w akcie notarialnym powyższa służebność przesyłu ustanowiona została za jednorazowym wynagrodzeniem. Wysokość odszkodowania stanowi równowartość utraty wartości nieruchomości będącej przedmiotem umowy.

Gospodarstwo rolne, o którym mowa we wniosku, spełnia definicję gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.), ponieważ łączna powierzchnia gospodarstwa rolnego będącego w posiadaniu Wnioskodawcy wynosi 1,48 ha, jest więc zgodna z minimalnymi wielkościowymi wymaganiami przewidzianymi w art. 2 ust. 1 przywołanej ustawy. W skład gospodarstwa wchodzą grunty, które zostały sklasyfikowane, jako grunty rolne. W przypadku działki położonej w N. jest to działka rolna i budowlano-rolna klasy IV b wykorzystywana jako użytek rolny. Pozostałe grunty (położone w C.) obejmują zaś użytki rolne oraz grunty zadrzewione na użytkach rolnych. Wnioskodawca wraz z żoną od lat znajduje się w posiadaniu tych gruntów i prowadzi na nich gospodarstwo rolne. W ostatnich zaś latach, żona Wnioskodawcy nabyła udział we własności przedmiotowego gospodarstwa w drodze dziedziczenia po swoich rodzicach. Obie formy władztwa mieszczą się w przyjętej definicji. Mając powyższe na względzie niewątpliwie należy ocenić, że gospodarstwo rolne, o którym mowa we wniosku spełnia wszystkie przesłanki by być zakwalifikowanym, jako gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.

Nieruchomość gruntowa, na której ustanowiono służebność przesyłu wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Wynika to z gospodarczej całości, jaką tworzą działki położone w C. oraz w N. Wnioskodawca wskazał, że kluczowe jest odwołanie się do powszechnie przyjętego rozumienia gospodarstwa rolnego na gruncie Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym za gospodarstwo rolne uznaje się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Fundamentalnym elementem tej definicji jest istnienie choćby potencjalnej możliwości stworzenia zorganizowanej całości gospodarczej. W przedmiotowej sprawie grunty rolne, choć nie sąsiadują ze sobą bezpośrednio, tworzą a nie tylko potencjalnie mogłyby tworzyć zorganizowaną całość gospodarczą. Wnioskodawca wraz ze swoją żoną od lat prowadzi i posiada gospodarstwo rolne. Poszczególne fragmenty działek wykorzystywane są pod różne cele uprawne (część jest zadrzewiona, część wykorzystywana pod uprawy warzyw i owoców, część przeznaczona na łąkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przeze Wnioskodawcę odszkodowanie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu zwolnienie z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu otrzymanego odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, że:

Na podstawie umowy darowizny z 12 września 1997 r. Wnioskodawca otrzymał na współwłasność wraz z żoną położoną w N. nieruchomość gruntową o powierzchni 0,17 ha.

Na podstawie testamentu sporządzonego w formie aktu notarialnego z 12 września 1997 r. żona Wnioskodawcy została powołana przez swoją matkę do dziedziczenia spadku (w skład którego wchodzi gospodarstwo rolne położone w C.) w wielkości 22/100. Śmierć matki żony nastąpiła 30 października 2012 r. i w tym też czasie nastąpiło otwarcie spadku po matce. Jednakże już przed wskazaną datą, jeszcze w czasie kiedy żył ojciec żony Wnioskodawcy, Wnioskodawca był wraz z żoną i nadal jest współposiadaczem tego gospodarstwa, a po śmierci jej ojca, która nastąpiła 9 lipca 1988 r. stała się jego spadkobierczynią, a więc także współwłaścicielką gospodarstwa rolnego z tytułu spadku po ojcu.

W obecnej chwili żona Wnioskodawca jest również współwłaścicielką tegoż gospodarstwa rolnego z tytułu spadku po matce.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (...). Biorąc pod uwagę zastosowanie przepisów z części ogólnej Kodeksu cywilnego dot. współwłasności, każdy ze współwłaścicieli jest uprawiony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej.

Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne wraz ze swoją żoną. Czynności te wykonuje w dalszym ciągu. Podejmowane przez małżonków działania charakteryzują się zatem faktycznym posiadaniem tych nieruchomości. Całość nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa wynosi 1,48 ha, w tym 1,31 ha w C. i 0,17 ha w N. Na gospodarstwo składa się: 0,78 ha gruntów rolnych oraz 0,6700 ha gruntów leśnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 53³ Kodeksu cywilnego za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Przedmiotowa nieruchomość rolna stanowiła część gospodarstwa rolnego należącego do teściów Wnioskodawcy, którego wraz z żoną był i jest współposiadaczem. Darowizna działki miała wpływ jedynie na zakres stosunków własnościowych w ramach gospodarstwa, nie zmieniła natomiast stanu współposiadania przez Wnioskodawcę i jego żonę całości gospodarstwa. W dalszym ciągu użytkowali i użytkują przedmiotową nieruchomość jako część posiadanego przez nich gospodarstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powołanej wyżej definicji gospodarstwa rolnego, przysługuje mu zatem zwolnienie z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu otrzymanego odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego twierdzenia, Wnioskodawca przytoczył fragment wyroku WSA w Olsztynie z 16 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 484/09, w którym to Sąd zaznacza: "Rozważając definicję gospodarstwa rolnego na gruncie prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w ramach autonomii tego prawa do celów określonego podatku pewne instytucje znane prawu cywilnemu mogą być zdefiniowane w swoisty sposób. Jeżeli jednak ustawodawca nie skorzystał z tej autonomii i w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zdefiniował pojęcia gospodarstwa rolnego w sposób odmienny od utrwalonego w obrocie cywilnoprawnym, to również na gruncie prawa podatkowego nie można go rozumieć inaczej, niż definiuje ją Kodeks cywilny".

W podanym przez Wnioskodawcę przepisie będącym podstawą dochodzonego przez niego zwolnienia, również nie została zawarta definicja gospodarstwa rolnego, więc należy przyjąć definicję zawartą w Kodeksie cywilnym. Także w ww. orzeczeniu Sąd stwierdził, że: "Rolnicza jednostka wytwórcza jest zespołem czynników zorganizowanych w celu realizacji określonego zadania. Na tym zasadza się związek między poszczególnymi elementami, który - z uwagi zwłaszcza na przestrzenny charakter produkcji rolnej - nie musi mieć charakteru łączności fizycznej." Okoliczność, że działka, na której zlokalizowana jest służebność, położona jest w N., nie pozbawia jej charakteru części gospodarstwa przy uwzględnieniu jej funkcjonalnego i potencjalnego charakteru jako składnika gospodarstwa rolnego. To stanowisko potwierdza również wyrok NSA z 1 czerwca 2011 r. sygn. II FSK 88/10: "Należy tu przypomnieć, iż omawiane zwolnienie podatkowe dotyczy właśnie tylko gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc ustawodawca miał na względzie fakt, iż grunty takie stanowią dla ich posiadacza środki produkcji służące (przynajmniej potencjalnie) do produkcji rolnej. Zatem grunty mają stanowić środki nawet tylko potencjalnie zdatne do produkcji rolnej, by móc je zaklasyfikować jako część gospodarstwa rolnego."

Zgodnie z kodeksową definicją gospodarstwa rolnego i powołanym wyżej orzecznictwem, nawet gdyby działki, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem i posiadaczem, nie były przez niego wykorzystywane gospodarczo, to już sama potencjalna zdolność do prowadzenia na nich produkcji rolnej wystarcza do uznania ich za gospodarstwo rolne. Dotyczy to również działki, która stanowi i może stanowić całość gospodarczą wraz z pozostałymi działkami i pozostaje z nimi w funkcjonalnym związku. Wchodzi tym samym w skład jego gospodarstwa rolnego.

Dalej Wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą służebność przesyłu należy traktować jako odmianę służebności gruntowej (wyrok WSA w Poznaniu z 17 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Po 109/13, wyrok WSA w Gdańsku z 5 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1003/12), a przepisy regulujące służebność gruntową należy odpowiednio stosować do służebności przesyłu. Jeżeli zostałby wyłączony zakres zastosowania służebności przesyłu do zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przepis ten stałby się martwy, gdyż po wprowadzeniu możliwości ustanawiania służebności przesyłu, w zakresie regulowania interesów oraz stosunków między właścicielem nieruchomości obciążonej a przedsiębiorstwem, nie jest już możliwe ustanawianie w tym celu służebności gruntowej. Należy zatem kierować się wykładnią funkcjonalną przepisu i dopuścić możliwość zastosowania zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a tejże ustawy również dla służebności przesyłu, zgodnie z celem wprowadzenia tego zwolnienia podatkowego.

Takie rozumienie przepisu potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, wyrok NSA z 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 zgodnie z którym: "służebność przesyłu stanowi (...) rodzaj służebności gruntowej, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo tego, że różni się ono w kilku kwestiach od tradycyjnej służebności gruntowej."

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy zostało przytoczone powyżej orzecznictwo sądowe, ponieważ zgodnie z zasadą pewności prawa, jednolitości jego stosowania oraz równości wobec prawa podatkowego, następstwa podatkowe w analogicznych sytuacjach ekonomiczno-prawnych nie powinny być różnicowane.

Następnie Wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych: "zwolnienie podatkowe z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do wszystkich świadczeń z tytułu służebności przesyłu - nie tylko nazwanych mianem odszkodowań lecz posiadających charakter rekompensaty (ekwiwalentu) za ograniczenie prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego, a zatem także tych które w przedmiotowych umowach określane są jako wynagrodzenie" (wyrok NSA z 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10).

Dalej Wnioskodawca przeszedł do analizy pojęcia "odszkodowanie" stwierdzając, że za "odszkodowanie" w rozumieniu omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać każde świadczenie pieniężne (niezależnie od tego, czy zostanie ono określone jako "wynagrodzenie", "ekwiwalent", "zapłata", "należność" czy w jakikolwiek inny sposób) dla osoby fizycznej, będącej posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, stanowiące odszkodowanie, czyli rekompensatę (ekwiwalent) za ograniczenie swojego prawa własności takich gruntów na rzecz przedsiębiorcy realizującego omawianą inwestycję liniową. Niewątpliwie bowiem takie wynagrodzenie stanowi odszkodowanie (ustalane szacunkowo, "z góry") za szkody jakie poniesie posiadacz gruntów rolnych wskutek realizacji takiej inwestycji, w szczególności za utracone korzyści - lucrum cessans (wyrok WSA w Szczecinie z 6 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 949/10). Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby, zdaniem Wnioskodawcy do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników, którzy uzyskali identyczne w istocie świadczenia pieniężne od przedsiębiorstw przesyłowych, w zależności od sposobu nazwania tych świadczeń. Jak stwierdził WSA w Poznaniu: "Skoro świadczenie nazwane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowaniem ma być wypłacone "na podstawie wyroków sądowych" i zawartych umów (ugód) to uznać należy, że zarówno w wyroku, a także w umowie zawartej przez osobę fizyczną z przedsiębiorcą (...) takie świadczenie może być nazwane w różny sposób, np. jako ekwiwalent, wynagrodzenie, odszkodowanie, zapłata, należność itp. Niezależnie więc od sposobu nazwania (...) świadczenia pieniężnego (...) przy zwolnieniu podatkowym, fundamentalne znaczenie ma materialna istota tego świadczenia i cel jaki ma spełniać. W analizowanej sprawie oba świadczenia miały charakter odszkodowawczy" (wyrok WSA w Poznaniu z 17 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Po 109/13).

W niniejszej sprawie Zakład Gazowniczy zobowiązał się wypłacić Wnioskodawcy i jego żonie jednorazowe odszkodowanie z tytułu utraty wartości nieruchomości, na której ustanowiono służebność przesyłu. Mimo, iż w tekście aktu notarialnego świadczenie to określono jako "jednorazowe wynagrodzenie", wysokość tego świadczenia stanowi równowartość utraty wartości nieruchomości będącej przedmiotem umowy. Ma więc ono charakter odszkodowawczy.

Końcowo Wnioskodawca stwierdził, że w obecnym stanie faktycznym i prawnym jest posiadaczem gospodarstwa rolnego i spełnia warunki wymagane do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, źródłami przychodów są "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie "w szczególności" świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, a zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł są takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

ustanowienia służebności gruntowej,

rekultywacji gruntów,

szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.).

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 tejże ustawy wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,

odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie,

podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, o której mowa w analizowanym art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W myśl art. 305² § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Stosownie do art. 305⁴ k.c. do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,17 ha, na prawach wspólności ustawowej, która stanowi część gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 1,48 ha, które spełnia wszystkie wymogi określone w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Przez teren tego gospodarstwa przebiega linia gazowa wysokiego ciśnienia Zakładu Gazownictwa Sp. z o.o. W dniu 19 września 2012 r. Wnioskodawca nastąpiło podpisanie aktu notarialnego w sprawie ustanowienia służebności przesyłu i wypłaty jednorazowego wynagrodzenia za ustanowienie tej służebności. W marcu 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymał PIT-8C od Zakładu Gazowniczego.

Jak z przywołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym wynika, zwolnione z opodatkowania są odszkodowania wypłacone z tytułów enumeratywnie wymienionych posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Odszkodowanie nie jest tożsame z pojęciem wynagrodzenia. Skoro zatem umowa między stronami dotyczy m.in. wysokości wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - co (jak wynika z przywołanych przez Wnioskodawcę postanowień aktu notarialnego dot. ustanowienia służebności przesyłu) w przedstawionym stanie faktycznym ma właśnie miejsce #8722; to nie ma żadnych podstaw prawnych aby to wynagrodzenie, na które umówiły się strony, i które jest należnością za korzystanie w określony sposób z nieruchomości, traktować jako odszkodowanie.

Nie można bowiem świadczenia określonego przez ustawodawcę nazywać (i traktować) inaczej niż chce tego ustawodawca. W regulacjach zawartych w Kodeksie cywilnym dot. odpłatności za ustanowienie służebności przesyłu, prawodawca wyraźnie nazwał to świadczenie wynagrodzeniem. Skoro tak nie ma żadnych podstaw aby przez zastosowanie innego nazewnictwa, zmienić charakter tego świadczenia.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że wskazane wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem, o którym mowa w omawianym przepisie. Ponadto służebność przesyłu - o której mowa we wniosku - nie jest tożsama z służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym. Z postanowień Kodeksu cywilnego wynika jedynie, że przepisy dotyczące służebności gruntowej należy stosować odpowiednio do służebności przesyłu. To jednakże nie oznacza postawienia znaku równości pomiędzy obiema rodzajami służebności - czego dokonał we wniosku Wnioskodawca.

Pogląd, że służebność przesyłu jest odrębnym od służebności gruntowej rodzajem służebności, wspiera również układ przestrzenny ustawy - dział III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego został przecież podzielony na trzy rozdziały: rozdział I. Służebności gruntowe, rozdział II. Służebności osobiste, rozdział III. Służebność przesyłu.

Zaznaczyć ponadto należy, że w projekcie ustawy o zmianie ustawy - Kodeks cywilny, dotyczącym nowelizacji przepisów w zakresie służebności przesyłu, zamieszczonym na stronach Ministerstwa Sprawiedliwości (http://bip.ms.gov.pl/pl/projekty-aktow-prawnych/prawo-cywilne) stwierdzono, że "służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności".

Nie ulega zatem wątpliwości, że służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności.

Przywołany przez Wnioskodawcę, jako podstawa zwolnienia, przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy jednak na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta może być jedynie służebność gruntowa. Zatem zwolnienie wskazane w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może odnosić się do wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Powyższe oznacza, że jednorazowe wynagrodzenie przyznane w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie jest objęte zwolnieniem podatkowym określonym w ww. przepisie. W związku z powyższym, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę - mimo, że nieruchomość ta - jak twierdzi Wnioskodawca - wchodzi w skład gospodarstwa rolnego - nie spełnia wszystkich warunków niezbędnych do skorzystania z powołanego przez Wnioskodawcę zwolnienia przedmiotowego. Przedmiotowe wynagrodzenie stanowi zatem dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawca przedmiotowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu winien doliczyć do pozostałych dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, gdyż kwota wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu nie korzysta z żadnego przedmiotowego zwolnienia zawartego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył kserokopię dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny (weryfikacji); jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem treść dołączonych do wniosku dokumentów pozostaje bez wpływu na załatwienie sprawy.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ww. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołany wyrok NSA i WSA, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego.

Końcowo wskazać również należy, iż przedmiotowa interpretacja - zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.