IBPBII/1/415-85/11/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2011 r. (data wpływu do Organu - 1 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie naliczania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów od uposażenia przysługującego sędziemu w stanie spoczynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie naliczania przez płatnika kosztów uzyskania przychodów od uposażenia przysługującego sędziemu w stanie spoczynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wypłaca z budżetu Państwa świadczenia pieniężne sędziom w stanie spoczynku na podstawie art. 100 § 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 2001 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.). Zgodnie z art. 69 ww. ustawy sędzia przechodzi lub zostaje przeniesiony w stan spoczynku po zajściu określonych w tych przepisach okoliczności. Stosunek służbowy sędziego jest szczególną więzią prawną, która wyznacza z jednej strony nadanie mu z chwilą powołania imperium państwa, zaś z drugiej strony zobowiązanie do świadczenia pracy określonego rodzaju w miejscu wskazanym w akcie powołania. Powołanie na stanowisko sędziego, w ujęciu przepisów ww. ustawy ma zatem podwójny skutek; oznacza przyznanie władzy sądowniczej, a równocześnie stanowi podstawę nawiązania stosunku służbowego sędziego, z jakim normalnie wiążą się prawa i obowiązki pracownicze (np. prawo do wynagrodzenia, urlopu wypoczynkowego). Z chwilą przejścia sędziego w stan spoczynku, dochodzi do ustania jego stosunku pracy. Sędzia przestaje bowiem świadczyć pracę, nie wykonuje obowiązków związanych z wykonywaniem władztwa, które zostało mu nadane aktem inwestytury z momentem powołania go do pełnienia urzędu. Natomiast nadal trwa stosunek służby łączący sędziego z państwem. Uposażenie, które przysługuje sędziemu w stanie spoczynku, realizuje funkcję "alimentacyjną", niewątpliwie podobną do funkcji jaką pełni świadczenie emerytalne. Świadczenie emerytalne przysługuje w systemie ubezpieczenia społecznego i charakteryzuje się ekwiwalentnością, tj. świadczenie, które wypłaca się beneficjentom jest pochodną składek odprowadzanych w trakcie okresu ubezpieczenia.

Świadczenie należne sędziom w stanie spoczynku stanowi element systemu zabezpieczenia społecznego. System ten polega na objęciu "opieką" państwa osób, które z uwagi na szczególną rolę, jaka pełnią w życiu zawodowym, mają prawo do świadczeń majątkowych po ustaniu aktywności zawodowej, pomimo faktu nie odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne. Przy czym sędzia w stanie spoczynku w dalszym ciągu pozostaje w stosunku służby nie świadcząc pracy.

W tym kontekście zdaniem wnioskodawcy przepisy art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), stanowiąc o przychodach ze stosunku służbowego nie odróżniają sytuacji, w której znajdują się osoby pobierające świadczenie wynikające z typowego stosunku służbowego (nie będącego stosunkiem pacy) np. funkcjonariusze Policji, czy Straży Granicznej od sytuacji osób, które pozostają w "podwójnych" stosunkach prawnych łączących elementy stosunku pracy i stosunku służby.

Wnioskodawca stwierdza, iż okoliczność ta nie daje podstaw do przyjęcia, iż po ustaniu stosunku pracy sędziego i przejściu w stan spoczynku, uposażenie, które mu przysługuje z tego tytułu, należy traktować jako przychód ze stosunku służbowego, o którym mowa w cyt. ustawie. Przyjęcie takiej interpretacji byłoby niezgodne z wykładnią systemową i celowościową, gdyż prowadzi do wniosku, że sędzia w stanie spoczynku w dalszym ciągu świadczy pracę, ponosząc w związku z tym ryczałtowe jej koszty, zatem w istocie nie jest "w stanie spoczynku". Intencją ustawodawcy było niewątpliwie przyznanie sędziom, po spełnieniu określonych w ustawie - Prawo o ustroju sądów powszechnych przesłanek, swoistej "emerytury", a więc zabezpieczenia ich w przypadku ziszczenia się jednego z rodzajów ryzyka ubezpieczeniowego, jakim jest starość. Mając powyższe na uwadze argumenty, wnioskodawca stosuje praktykę przy wypłacie świadczeń w ramach stanu spoczynku, że koszty uzyskania przychodu nie są naliczane.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy przy ustalaniu dochodu sędziego w stanie spoczynku należy przychód w postaci uposażenia sędziego w stanie spoczynku pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w jakiej kwocie (podstawowe czy podwyższone), skoro sędzia w stanie spoczynku pozostaje w stosunku służbowym innym niż stosunek służbowy związany ze świadczeniem pracy, to jest nie świadczy pracy i nie ponosi kosztów (w tym dojazdu do pracy)....

Wnioskodawca uważa, że pomniejszanie uposażenia sędziego w stanie spoczynku o koszty uzyskania przychodu nie jest prawidłowe. Sędzia w stanie spoczynku pozostaje w stosunku służbowym, który nie jest związany ze świadczeniem pracy, nie świadczy pracy i w związku z tym nie ponosi kosztów np. dojazdu do pracy. Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który formułuje zasadę, w myśl której kosztami uzyskania przychodu są takie koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wnioskodawca jest zdania, że istotnym jest aby istniał związek przyczynowy między kosztem a przychodem. Przepis art. 22 ust. 2 ww. ustawy określa jedynie wartość tych kosztów i nie zawiera żadnych odstępstw od zasady określonej w art. 22 ust. 1 przywołanej ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 65 § 1 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) stosunek służbowy sędziego nawiązuje się po doręczeniu mu aktu powołania. Z tym momentem sędzia staje się pracownikiem w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy za pracownika w rozumieniu tejże ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Powyższe oznacza również, że osiągane przez sędziego przychody są przychodami ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady przechodzenia sędziów w stan spoczynku uregulowane zostały w art. 69 -74 ustawy prawo o ustroju sądów powszechnych. Zgodnie z art. 69 § 1 sędzia przechodzi w stan spoczynku z dniem ukończenia 65 roku życia, chyba że nie później niż na sześć miesięcy przed ukończeniem 65 roku życia oświadczy Ministrowi Sprawiedliwości wolę dalszego zajmowania stanowiska i przedstawi zaświadczenie stwierdzające, że jest zdolny, ze względu na stan zdrowia, do pełnienia obowiązków sędziego, wydane na zasadach określonych dla kandydata na stanowisko sędziowskie.

Z treści art. 100 § 2 ww. ustawy wynika, że sędziemu przechodzącemu lub przeniesionemu w stan spoczynku z powodu wieku, choroby lub utraty sił przysługuje uposażenie w wysokości 75% wynagrodzenia zasadniczego i dodatku za wysługę lat, pobieranych na ostatnio zajmowanym stanowisku.

Należy jednak zauważyć, że przejście w stan spoczynku nie powoduje rozwiązania stosunku służbowego. Uposażenie wypłacane sędziemu w stanie spoczynku należy zatem kwalifikować do przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

Podkreślenia wymaga okoliczność, iż żaden przepis powołanej ustawy nie uzależnia prawa do odliczenia zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów od rzeczywistego świadczenia pracy lub od faktycznego ich ponoszenia. Prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów wynika z istnienia stosunku służbowego, z którego uzyskiwany jest dochód w postaci uposażenia.

W związku z tym, organ wypłacający uposażenie - jako płatnik - jest obowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów. Będą to koszty podstawowe lub podwyższone, jeżeli spełnione są warunki do stosowania kosztów podwyższonych.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.