IBPBII/1/415-794/13/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 16 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów z tytułu zawartej umowy menedżerskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów z tytułu zawartej umowy menedżerskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Uchwałą Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy (Spółki z o.o.) (dalej "Spółka") do składu zarządu Spółki powołany został nowy członek zarządu, któremu powierzono funkcję Prezesa Zarządu. Pomiędzy Prezesem Zarządu, a Spółką zawarta została "umowa menedżerska". W preambule tej umowy stwierdzono, że zostaje one zawarta "w celu ustalenia zasad i warunków wykonywania (...) obowiązków jako Prezesa Zarządu Spółki". Zakres obowiązków Prezesa Zarządu określony "umową menedżerską" obejmuje kierowanie bieżącą działalnością Spółki, reprezentowanie Spółki i prowadzenie wszelkich jej spraw. Prezes Zarządu zgodnie z umową odpowiada za planowanie, zarządzanie, kierowanie i kontrolę Spółki.

W umowie postanowiono, iż "czynności podejmowane przez menedżera na rzecz Spółki wykonuje on w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej". Prezes Zarządu prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i zawarł "umowę menedżerską" w ramach tej działalności.

Prezes Zarządu z tytułu pełnienia funkcji w tym organie Spółki otrzymuje wyłącznie wynagrodzenia na podstawie "umowy menedżerskiej", w wysokości określonej tą umową. Nie otrzymuje on z tytułu pełnionej funkcji w zarządzie Spółki żadnego innego dodatkowego wynagrodzenia, a w szczególności wynagrodzenia należnego na podstawie samego tylko aktu powołania i stosunku organizacyjnego (korporacyjnego) powstałego wskutek takiego powołania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody uzyskiwane przez osobę będącą Prezesem Zarządu Spółki na podstawie "umowy menedżerskiej", zawartej w ramach prowadzonej przez tę osobę działalności gospodarczej, będą przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 lub art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej, a tym samym czy Spółka, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zobowiązana jest jako płatnik do pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w związku z wypłatą Prezesowi Zarządu wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli osoba powołana do składu zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umowy cywilnoprawej, określającej zasady i warunki wykonywania obowiązków członka zarządu, zawartej w ramach prowadzonej przez tę osobę pozarolniczej działalności gospodarczej, to uzyskiwane przez nią przychody nie są przychodami z działalności wykonywanej osobiście, lecz przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym Spółka wypłacając tej osobie wynagrodzenie nie jest zobowiązana do pobierania jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Z kolei art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Przychody uzyskane z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze stanowią więc co do zasady przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże art. 13 pkt 9 ustanawia od tej zasady istotny wyjątek.

Wyjątek ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został do składu zarządu osoby prawnej (należy do składu tego organu). W takiej sytuacji, przychody uzyskane przez niego na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej w ramach działalności gospodarczej, na mocy której wykonuje on obowiązki członka zarządu, określającej zasady i warunki wykonywania tych obowiązków oraz wynagrodzenie za ich wykonywanie, są wyłączone z przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy, zgodnie z jednoznacznym brzmieniem tego przepisu.

Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje wyłączenie przychodów uzyskiwanych przez podatnika z kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 13 pkt 9 ustawy.

Zatem, jeżeli podatnikowi w drodze umowy cywilnoprawnej powierzone zostało wykonywanie obowiązków członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podatnik zawarł tę umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i równocześnie został on powołany do składu zarządu spółki i pełni w tym zarządzie funkcję Prezesa Zarządu, to uzyskiwane przez podatnika na podstawie takiej umowy przychody nie będą przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychodów tych nie można również uznać za przychody z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 13 pkt 7 ustawy. Przepis ten dotyczy bowiem wyłącznie przychodów uzyskiwanych na podstawie samego aktu powołania do składu organu osoby prawnej i stosunku korporacyjnego powstałego wskutek takiego powołania. Odnosi się więc tylko do przychodów uzyskiwanych z tytułu samego członkowstwa w organie osoby prawnej (np. w zarządzie spółki z o.o.) - uczestnictwa w tym organie. Nie dotyczy natomiast przychodów uzyskiwanych na podstawie np. umowy cywilnoprawnej (np. umowy zlecenia, umowy o zarządzanie, innej umowy nienazwanej, itp.), czy umowy o pracę, gdyż przychody uzyskiwane na podstawie takich umów stanowią odrębną kategorię przychodów.

Podsumowując, przychody osoby powołanej do składu zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej w ramach wykonywanej przez tę osobę pozarolniczej działalności gospodarczej, powierzono wykonywanie obowiązków członka zarządu spółki, nie są przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane przez członków zarządu zostały bowiem przez ten przepis jednoznacznie wyłączone z tej kategorii przychodów.

Przychody te nie są również przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy, gdyż w tej kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście mieszczą się wyłącznie przychody otrzymywane na podstawie samego aktu powołania, nie należą do niej natomiast przychody uzyskiwane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Skoro zatem przychody członka zarządu, uzyskiwane na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie należą do kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 13 pkt 7 i pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to stanowić muszą dla niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykonywanie takiej umowy cywilnoprawnej jest bowiem działalnością usługową, prowadzona we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły, a przychody z tego tytułu, jak już wskazano wyżej, nie mogą być zliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W związku z tym Spółka wypłacając Prezesowi Zarządu wynagrodzenie określone w zawartej z nim umowie cywilnoprawnej, na podstawie której wykonuje on swoje obowiązki w zarządzie, nie jest zobowiązana jako płatnik do pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z kolei, stosownie do art. 13 pkt 7 cyt. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

Z powyższych uregulowań wynika, iż do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 7 ww. ustawy zalicza się wynagrodzenia otrzymane w związku z pełnieniem funkcji na podstawie samego tylko aktu ustanowienia. W praktyce wynagrodzenie to dość często jest określane jako wynagrodzenie za udział w posiedzeniach organów spółki. Natomiast, do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 9 ww. ustawy należy zaliczyć otrzymane wynagrodzenia z tytułu m.in. umów o zarządzanie, gdyż osoby zarządzające spółką na podstawie takiej umowy nie pobierają wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji członka zarządu lecz z tytułu tej umowy.

Z wniosku wynika, że uchwałą Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy (Spółki z o.o.) do składu zarządu Spółki powołany został nowy członek zarządu, któremu powierzono funkcję Prezesa Zarządu. Pomiędzy Prezesem Zarządu, a Spółką zawarta została "umowa menedżerska". Zakres obowiązków Prezesa Zarządu określony "umową menedżerską" obejmuje kierowanie bieżącą działalnością Spółki, reprezentowanie Spółki i prowadzenie wszelkich jej spraw. Prezes Zarządu prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i zawarł "umowę menedżerską" w ramach tej działalności.

Wnioskodawca uważa, że jeżeli podatnikowi w drodze umowy cywilnoprawnej powierzone zostało wykonywanie obowiązków członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podatnik zawarł tę umowę cywilnoprawną w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i równocześnie został on powołany do składu zarządu spółki i pełni w tym zarządzie funkcję Prezesa Zarządu, to uzyskiwane przez podatnika na podstawie takiej umowy przychody nie będą przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodów tych nie można również uznać za przychody z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 13 pkt 7 ustawy.

Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że wykonywanie takiej umowy cywilnoprawnej jest działalnością usługową, prowadzoną we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły, a przychody z tego tytułu nie mogą być zliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę.

Z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Mając na uwadze powyższe należy zatem stwierdzić, iż przychody osiągane przez Prezesa Zarządu z tytułu usług zarządczych świadczonych na rzecz Wnioskodawcy stosownie do zawartej umowy menedżerskiej zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Konsekwencją traktowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest opodatkowanie za pośrednictwem Wnioskodawcy, jako płatnika, na zasadach określonych w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W konsekwencji na Wnioskodawcy z tytułu wypłaty przedmiotowych świadczeń spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.