IBPBII/1/415-789/13/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 12 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z uwagi na postawienie nierentownych kopalń węgla kamiennego w stan likwidacji i ponoszenie bardzo dużych kosztów eksploatacyjnych związanych z prowadzeniem odwadniania, zespół specjalistów z zakresu górnictwa, hydrogeologii i techniki odwadniania kopalń opracował projekt wynalazczy pt. "...", który w 1999 r. przedstawił do oceny przydatności w Spółce X, prowadzącej odwadnianie zlikwidowanych kopalń w celu eliminacji możliwości powstania zagrożenia wodnego dla czynnych kopalń sąsiednich.

Projekt wynalazczy dotyczy sposobu odwadniania nieczynnych kopalń głębinowych, w szczególności kilku kopalń o oddziałujących na siebie układach hydraulicznych wód podziemnych. Istota przedmiotowego rozwiązania polega na zastąpieniu w kopalniach likwidowanych stacjonarnych systemów głównego odwadniania pompowniami głębinowymi i prowadzeniu odwadniania z minimalnych głębokości, nie stwarzających zagrożenia wodnego dla czynnych sąsiednich zakładów górniczych z pracującymi załogami pod ziemią, za pomocą agregatów głębinowych zabudowanych w wytypowanych, przystosowanych do tego celu szybach - pompowniach głębinowych.

Zastosowanie rozwiązania przyniosło zarówno wymierne jak i niewymierne korzyści.

Koszty związane z prowadzeniem odwadniania kopalń zlikwidowanych całkowicie pokrywane są ze środków dotacji budżetu państwa.

Wnioskodawca jest współtwórcą ww. wynalazku pt. "...", na który Urząd Patentowy RP decyzją z dnia 13 lutego 2004 r. udzielił na rzecz Spółki Y patentu.

Zarówno w 1999 r., tj. w chwili przedstawienia projektu wynalazczego do oceny przydatności w Spółce X, jak i w 2004 r., tj. w momencie udzielenia przez Urząd Patentowy RP patentu w przedmiotowym zakresie, podatnik (Wnioskodawca) był pracownikiem Spółki X, której następcą prawnym w 2001 r. została Spółka Y.

W ww. okresie Spółka X nie posiadała regulaminu wewnętrznego dotyczącego spraw wynalazczości. Działalność racjonalizatorska nie była wpisana w zakres obowiązków służbowych pracowników, a projekt wynalazczy nie został dokonany w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, ani nie została podpisana umowa o dzieło czy też umowa zlecenia na wykonanie projektu racjonalizatorskiego.

W dniu 2 lipca 2012 r. została zawarta pomiędzy Spółką Y a twórcami ugoda pozasądowa, w wyniku której Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz twórców określonej w ww. ugodzie kwoty, która będzie stanowić zaspokojenie wszystkich roszczeń powodów, w tym wynagrodzenia na rzecz twórców patentu.

Do czasu podpisania ww. ugody pozasądowej twórcom przysługiwało prawo do patentu, albowiem nie istniała żadna umowa, mocą której kiedykolwiek w jakiejkolwiek formie twórcy zrzekliby się przysługującego im prawa.

Poniżej przedstawiono w sposób chronologiczny fakty:

1. W dniu 4 października 1996 r. została zawarta umowa o wykonanie prac badawczo-rozwojowych, objętych projektem celowym pomiędzy Komitetem Badań Naukowych będącego Komitentem a Spółką X jako Wykonawcą oraz Uczelnią będącą Realizatorem. Zgodnie z § 9 ww. umowy Wykonawcy i Realizatorowi przysługują prawa autorskie, w tym prawo do publikacji wyników w zakresie nie naruszającym interesów pozostałych stron umowy. Szczegółowe ustalenia dotyczące praw autorskich powinny być przedmiotem odrębnych umów.

2. Mając na uwadze konieczność zabezpieczenia własności rozwiązania oraz wyłącznego prawa do dysponowania i korzystania z niego w swojej działalności przemysłowej związanej z zabezpieczeniem kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, w dniu 6 grudnia 1999 r. Spółka X po dokonaniu oceny przydatności projektu wynalazczego pod tytułem "..." przedstawionego przez zespół twórców, uznała że:

* rozwiązanie spełnia kryteria stawiane projektom racjonalizatorskim,

* przyjmuje rozwiązanie do wykorzystania w zakresie pełnym,

* przyjmuje prawa do tego projektu,

* celowym jest zgłoszenie rozwiązania do ochrony,

o czym powiadomiła przedstawiciela twórców oraz UP RP - Zawiadomienie o podjętej decyzji w sprawie wykorzystania projektu wynalazczego.

W ww. zawiadomieniu Spółka X oświadczyła, że podjęta decyzja jest decyzją ostateczną i nie przysługuje od niej odwołanie. Decyzja ta może być zmieniona po rozpatrzeniu uzasadnionego wniosku twórcy (twórców) o ponowne rozpatrzenie sprawy. Twórcy nie składali wniosków w przedmiotowym zakresie.

3. W dniu 20 grudnia 1999 r. Spółka X dokonała zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP wynalazku pt. "...", który został zarejestrowany pod nr (...).

4. Z uwagi na to, że Spółka X nie posiadała regulaminu wewnętrznego dotyczącego spraw wynalazczości, w dniu 18 sierpnia 2000 r. została zawarta umowa pomiędzy Spółką X a twórcami projektu wynalazczego. Zgodnie z umową Spółka X z projektu wynalazczego zgłoszonego w UP RP korzysta od dnia 1 czerwca 2000 r. oraz jest właścicielem ww. patentu w zakresie określonym zastrzeżeniami patentowymi. Ponadto w ww. umowie, powołując się na art. 98a ustawy z dnia 19 października 1972 r. o wynalazczości (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117), strony ustaliły sposób korzystania z projektu wynalazczego, rodzaje korzyści ekonomicznych wymiernych i niewymiernych podlegających rozliczeniu oraz sposób i wysokość przewidywanego wynagrodzenia należnego twórcom od podmiotu gospodarczego za korzystanie z projektu.

5. Z dniem 14 lipca 2000 r. z mocy aktu notarialnego Spółka X weszła w skład utworzonej Spółki Y. Uchwałą z dnia 22 sierpnia 2000 r. Zarząd Spółki Y utworzył zakład Spółki Y pod nazwą (...), który zobowiązany został do kontynuacji zadań będących przedmiotem działania Spółki X, tj. prowadzenia odwadniania kopalń zlikwidowanych w celu eliminacji możliwości powstania zagrożenia wodnego dla czynnych sąsiednich kopalń.

6. Z uwagi na ww. przekształcenia własnościowe, w dniu 23 lipca 2001 r. został zawarty pomiędzy Spółką Y a twórcami Aneks Nr 1 do umowy z dnia 18 sierpnia 2000 r. w sprawie wynagrodzenia twórców projektu wynalazczego, na mocy którego Spółka Y przejęła prawa i obowiązki Spółki X, stając się równocześnie uprawnionym do ww. patentu na wynalazek.

7. Decyzją z dnia 13 lutego 2004 r. Urząd Patentowy RP udzielił na rzecz Spółki Y patentu na wynalazek pt. "....".

8. Podmiot gospodarczy (Spółka X) za okres od 1 czerwca 2000 r. do 30 września 2001 r. oraz częściowo za IV kwartał 2001 r. dokonał rozliczenia i wypłacał twórcom wynagrodzenie autorskie (rozłożone w ratach) z tytułu korzystania z projektu wynalazczego.

9. Z chwilą wejścia Spółki Y w prawa i obowiązki Spółki X, Spółka Y jako właściciel patentu, pomimo kilkakrotnych wezwań, zaprzestała wywiązywać się z zobowiązań w stosunku do twórców, w związku z czym w dniu 30 kwietnia 2010 r. twórcy złożyli w przedmiotowej sprawie do Sądu Okręgowego pozew sądowy o zapłatę wynagrodzenia.

10. W związku z toczącą się w Sądzie Okręgowym sprawą przeciwko pozwanej Spółce Y, pozwana zaproponowała podpisanie ugody w sprawie o wynagrodzenie. W dniu 2 lipca 2012 r. została zawarta pomiędzy Spółką Y a twórcami ugoda pozasądowa, w wyniku której Spółka Y zobowiązała się do zapłaty na rzecz twórców określonej w ww. ugodzie kwoty, która będzie stanowić zaspokojenie wszystkich roszczeń powodów. W § 2 ww. ugody strony oświadczyły, że ugoda wyczerpuje wszelkie wzajemne ich roszczenia i po jej wykonaniu strony nie będą miały wobec siebie wzajemnych roszczeń wynikających z przedmiotu zawartej ugody.

I rata ww. zapłaty, zgodnie z zawartą ugodą pozasądową została wypłacona przez Spółkę Y w IV kwartale 2012 r., natomiast pozostała część (II rata) wraz z ustawowymi odsetkami została uregulowana do końca czerwca 2013 r. W ww. zapłatach Spółka Y uwzględniła koszty uzyskania przychodu w wysokości 20%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy na podstawie przedstawionego stanu faktycznego można zastosować koszty uzyskania przychodu w 2012 r. w wysokości 50%.

2. Czy na podstawie przedstawionego stanu faktycznego można zastosować koszty uzyskania przychodu w 2013 r. w wysokości 50%.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, że przychody rozliczane są tzw. metodą kasową tj. w chwili ich otrzymania.

Jak stanowi art. 18 tej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast jak stanowił art. 22 ust. 9 pkt 1 cyt. ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r. koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Z kolei jak stanowi art. 22 ust. 9 pkt 1ww. ustawy od dnia 1 stycznia 2013 r. koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a. Zgodnie z tym zastrzeżeniem w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe uregulowana należy rozpatrywać w kontekście przepisów o własności przemysłowej, określających status prawny twórców projektów wynalazczych w zakresie prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego oraz prawa do wynagrodzenia.

Status prawny twórców wynalazku w zakresie m.in. prawa do uzyskania patentu oraz prawa do wynagrodzenia regulują aktualnie przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117). Jednak zgodnie z art. 315 ust. 1 i 2 tej ustawy, do praw w zakresie wynalazków i projektów racjonalizatorskich istniejących w dniu wejścia w życie tej ustawy oraz stosunków prawnych powstałych przed dniem jej wejścia w życie stosuje się przepisy dotychczasowe. Tak więc w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy z dnia 19 października 1972 r. o wynalazczości (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o wynalazczości prawo do uzyskania patentu na wynalazek (prawo do patentu) przysługuje twórcy wynalazku. Jeżeli wynalazku dokonało więcej osób, prawo to przysługuje im wspólnie.

W myśl przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o wynalazczości, w przypadku dokonania wynalazku przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorcy temu przysługuje prawo korzystania z wynalazku we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że prawo do uzyskania patentu na taki wynalazek przysługuje w całości lub w części przedsiębiorcy.

Zgodnie z treścią art. 98 ust. 1 ustawy o wynalazczości twórca wynalazku, któremu przysługuje prawo do patentu, może przenieść to prawo za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy lub przekazać wynalazek do korzystania przez tego przedsiębiorcę.

Przepis art. 98 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że w przypadku przekazania wynalazku do korzystania zgodnie z ust. 1, przejście prawa do patentu następuje z dniem zgłoszenia wynalazku przedsiębiorcy, pod warunkiem przejęcia go przez tego przedsiębiorcę do korzystania w terminie jednego miesiąca od daty zgłoszenia, chyba że strony ustalą inny termin.

Natomiast zgodnie z treścią art. 98a ust. 1 ustawy o wynalazczości twórca wynalazku ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę, gdy przedsiębiorcy temu przysługuje prawo do patentu zgodnie z przepisami art. 20 ust. 2 lub art. 98 ust. 2 albo prawo do korzystania z wynalazku na podstawie art. 20 ust. 3, chyba że umowa stanowi inaczej.

W myśl art. 98a ust. 2 ww. ustawy, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1, ustala przedsiębiorca w słusznej proporcji do korzyści uzyskanych z wynalazku przez tego przedsiębiorcę.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 grudnia 2009 r. (sygn. II FSK 1028/08)"z art. 98 ust. 1 i 2 ustawy o wynalazczości, wynika, że ust. 1 formułuje dwa tryby przeniesienia przez twórcę praw do wynalazku na rzecz przedsiębiorcy. Pierwszy przez zawarcie sformalizowanej umowy i drugi przez przekazanie wynalazku do korzystania przez tego przedsiębiorcę, co w konsekwencji, zgodnie z art. 98 ust. 2 ww. ustawy także prowadzi do przejścia prawa do patentu na tego przedsiębiorcę. Różnica między tymi trybami polega na tym, że w pierwszym przypadku twórca otrzymuje "zapłatę", a w drugim "wynagrodzenie". W sytuacji, gdy w jednym i w drugim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do patentu jako prawa majątkowego zbywalnego, to istotnie nie sposób upatrywać jakichś istotnych różnic między pojęciami "zapłata" z art. 98 ust. 1a "wynagrodzenie" z art. 98 ust. 2 ustawy o wynalazczości. Przejście prawa do patentu w trybie przekazania go do korzystania przez przedsiębiorcę nie obejmuje tylko uprawnienia do używania, ale obejmuje przejście prawa do patentu jako prawa do własności wynalazku. Na podstawie tego przekazania twórca wyzbywa się prawa do patentu jako prawa majątkowego zbywalnego.

Przeniesienie prawa własności wynalazku następuje bądź poprzez przeniesienie prawa do patentu (ekspektatywa) albo przeniesienie prawa z patentu (art. 10 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o wynalazczości). Skoro art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa wysokość zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu za uzyskanie zapłaty przez twórcę za przeniesienie prawa własności wynalazku, to oznacza to, że każdy przypadek przeniesienia prawa własności wynalazku (prawa do patentu, czy prawa z patentu), który będzie polegał na zapłacie, podpadał będzie pod te zryczałtowane koszty uzyskania przychodu. Nie sposób przyjąć, by zamiarem ustawodawcy było tak zasadnicze zróżnicowanie sytuacji prawnej podatników, którzy znaleźli się w identycznej prawnie sytuacji faktycznoprawnej, bo przekazali i przenieśli na pracodawcę prawo do patentu albo przenieśli to prawo na podstawie umowy, by pozbawić tego pierwszego prawa do określenia 50% kosztów uzyskania przychodów. Taka wykładnia przepisów art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 98 ust. 1 i 2 oraz art. 98a ust. 1 ustawy o wynalazczości byłaby w sposób oczywisty sprzeczna z art. 2 i art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP.

W rozpoznawanej sprawie wspólną cechą istotną obu podmiotów z art. 98 ust. 1 i 2 ustawy o wynalazczości było to, że przenieśli prawa do patentu, a w konsekwencji prawa do wynalazku na rzecz przedsiębiorców. Tym samym to, że ustawodawca jednemu z nich określił, iż otrzymuje zapłatę, a drugiemu, że wynagrodzenie, nie powinno ich ani dyskryminować, ani faworyzować na gruncie art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji należy stwierdzić, że "wykładnia pojęcia zapłata, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieobejmująca wynagrodzenia otrzymywanego przez twórcę, o którym mowa w art. 98a ust. 1 w zw. z art. 98 ust. 2 ustawy z dnia 10 października 1972 r. o wynalazczości (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117 z późn. zm.) z tytułu przekazania przez twórcę przedsiębiorcy wynalazku do korzystania i przejścia prawa do patentu, byłaby niezgodna z art. 2 i art. 32 ust. 2 Konstytucji RP".

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2002 r. (sygn. I SA/Ka 1281/01).

Podsumowując, Wnioskodawca jest twórcą wynalazku pt. "...", co wynika z potwierdzenia złożenia zgłoszenia w dniu 20 grudnia 1999 r. złożonego do Urzędu Patentowego RP przez Spółkę X wynalazku pt. "...", które to potwierdzenie zostało zarejestrowane pod nr (...). Również Wnioskodawca jest wskazany jako twórca wynalazku w decyzji Urzędu Patentowego RP z dnia 13 lutego 2004 r. udzielonej na rzecz Spółki Y patentu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o wynalazczości prawo do uzyskania patentu na wynalazek (prawo do patentu) przysługuje twórcy wynalazku. Jeżeli wynalazku dokonało więcej osób, prawo to przysługuje im wspólnie.

W szczególności zawarta w dniu 4 października 1996 r. umowa o wykonanie prac badawczo-rozwojowych nie stanowi podstawy do określania, komu przysługują prawa autorskie, gdyż wynika to wprost z ustawy. Zgodnie z umową szczegółowe ustalenia dotyczące praw autorskich miały być przedmiotem odrębnych umów.

Wnioskodawca zawarł w dniu 18 sierpnia 2000 r. umowę ze Spółką X. Zgodnie z umową Spółka X z projektu wynalazczego zgłoszonego w UP RP korzysta od dnia 1 czerwca 2000 r. oraz jest właścicielem ww. patentu w zakresie określonym zastrzeżeniami patentowymi. Ponadto w ww. umowie powołując się na art. 98a ustawy o wynalazczości Strony ustaliły sposób korzystania z projektu wynalazczego, rodzaje korzyści ekonomicznych wymiernych i niewymiernych podlegających rozliczeniu oraz sposób i wysokość przewidywanego wynagrodzenia należnego twórcom od podmiotu gospodarczego za korzystanie z projektu. Tym samym Wnioskodawca uzyskiwał wynagrodzenie za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę. Zgodnie z powołanym orzecznictwem koszty uzyskania przychodów z tytułu takiego wynagrodzenia wynoszą 50%. Po przejęciu praw i obowiązków Spółki X przez Spółkę Y zawarto aneks, na mocy którego w miejsce Spółki X wpisano Spółkę Y. Wnioskodawcy dalej przysługiwało wynagrodzenie, które jednak nie było regulowane przez Spółkę Y. Na mocy zawartej ugody pozasądowej Spółka Y zobowiązała się do uregulowania zaległego wynagrodzenia.

Wnioskodawca podkreślił, że jak wskazano w stanie faktycznym w ww. okresie Spółka X nie posiadała regulaminu wewnętrznego dotyczącego spraw wynalazczości. Działalność racjonalizatorska nie była wpisana w zakres obowiązków służbowych pracowników, a projekt wynalazczy nie został dokonany w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, ani nie została podpisana umowa o dzieło czy też umowa zlecenia na wykonanie projektu racjonalizatorskiego.

W związku z powyższym na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, można zastosować koszty uzyskania przychodu w 2012 r. w wysokości 50% oraz można zastosować koszty uzyskania przychodu w 2013 r. w wysokości 50%, z zastrzeżeniem z art. 22 ust. 9a, gdyż miało miejsce przeniesienie prawa własności wynalazku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 cyt. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Pracownikowi uzyskującemu przychody z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. - koszty uzyskania przychodów określa się w zryczałtowanej wysokości 50% uzyskanego przychodu jedynie w odniesieniu do przychodów:

W myśl art. 22 ust. 9 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. - koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Status prawny twórców wynalazku w zakresie m.in. prawa do uzyskania patentu oraz prawa do wynagrodzenia regulują aktualnie przepisy ustawy - Prawo własności przemysłowej z dnia 30 czerwca 2000 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117). Jednak zgodnie z art. 315 ust. 1 i 2 tej ustawy do praw w zakresie wynalazków i projektów racjonalizatorskich istniejących w dniu wejścia w życie tej ustawy oraz stosunków prawnych powstałych przed dniem jej wejścia w życie stosuje się przepisy dotychczasowe. Tak więc w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy ustawy z dnia 19 października 1972 r. o wynalazczości (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej powyżej ustawy o wynalazczości prawo do uzyskania patentu na wynalazek (prawo do patentu) przysługuje twórcy wynalazku. Jeżeli wynalazku dokonało więcej osób, prawo to przysługuje im wspólnie.

Prawo do patentu na wynalazek dokonany przez twórcę w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy albo realizacji innej umowy przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu, chyba że strony ustaliły inaczej (art. 20 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o wynalazczości, w przypadku dokonania wynalazku przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorcy temu przysługuje prawo korzystania z wynalazku we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że prawo do uzyskania patentu na taki wynalazek przysługuje w całości lub w części przedsiębiorcy.

Stosownie do postanowień art. 98 ust. 1 ww. ustawy, twórca wynalazku, któremu przysługuje prawo do patentu, może przenieść to prawo za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy lub przekazać wynalazek do korzystania przez tego przedsiębiorcę.

W przypadku przekazania wynalazku do korzystania zgodnie z ust. 1, przejście prawa do patentu następuje z dniem zgłoszenia wynalazku przedsiębiorcy, pod warunkiem przejęcia go przez tego przedsiębiorcę do korzystania w terminie jednego miesiąca od daty zgłoszenia, chyba że strony ustalą inny termin (art. 98 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawa o wynalazczości reguluje także prawo do wynagrodzenia twórcy wynalazku, któremu - w myśl postanowień art. 20 ust. 2 ww. ustawy nie przysługuje prawo do patentu. Tego rodzaju twórca ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę.

W myśl art. 98a ust. 1 cyt. ustawy twórca wynalazku ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę, gdy przedsiębiorcy temu przysługuje prawo do patentu zgodnie z przepisami art. 20 ust. 2 lub art. 98 ust. 2 albo prawo do korzystania z wynalazku na podstawie art. 20 ust. 3, chyba że umowa stanowi inaczej.

Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1, ustala przedsiębiorca w słusznej proporcji do korzyści uzyskanych z wynalazku przez tego przedsiębiorcę (art. 98a ust. 2).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 4 października 1996 r. została zawarta umowa o wykonanie prac badawczo-rozwojowych, objętych projektem celowym pomiędzy Komitetem Badań Naukowych będącego Komitentem a Spółką X jako Wykonawcą oraz Uczelnią będącą Realizatorem. Zgodnie z § 9 ww. umowy Wykonawcy i Realizatorowi przysługują prawa autorskie, w tym prawo do publikacji wyników w zakresie nie naruszającym interesów pozostałych stron umowy.

Mając na uwadze konieczność zabezpieczenia własności rozwiązania oraz wyłącznego prawa do dysponowania i korzystania z niego w swojej działalności przemysłowej związanej z zabezpieczeniem kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, w dniu 6 grudnia 1999 r. Spółka X po dokonaniu oceny przydatności projektu wynalazczego pod tytułem "...." przedstawionego przez zespół twórców, uznała że:

* rozwiązanie spełnia kryteria stawiane projektom racjonalizatorskim,

* przyjmuje rozwiązanie do wykorzystania w zakresie pełnym,

* przyjmuje prawa do tego projektu,

* celowym jest zgłoszenie rozwiązania do ochrony,

o czym powiadomiła przedstawiciela twórców oraz UP RP - Zawiadomienie o podjętej decyzji w sprawie wykorzystania projektu wynalazczego. W zawiadomieniu tym Spółka X oświadczyła, że podjęta decyzja jest decyzją ostateczną i nie przysługuje od niej odwołanie.

Decyzja ta może być zmieniona po rozpatrzeniu uzasadnionego wniosku twórcy (twórców) o ponowne rozpatrzenie sprawy. Twórcy nie składali wniosków w przedmiotowym zakresie.

W dniu 20 grudnia 1999 r. Spółka X dokonała zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP wynalazku pt. "...", który został zarejestrowany pod nr (...). Z uwagi na to, że Spółka X nie posiadała regulaminu wewnętrznego dotyczącego spraw wynalazczości, w dniu 18 sierpnia 2000 r. została zawarta umowa pomiędzy Spółką X a twórcami projektu wynalazczego. Zgodnie z umową Spółka X z projektu wynalazczego zgłoszonego w UP RP korzysta od dnia 1 czerwca 2000 r. oraz jest właścicielem ww. patentu w zakresie określonym zastrzeżeniami patentowymi. Ponadto w ww. umowie, powołując się na art. 98a ustawy z dnia 19 października 1972 r. o wynalazczości (Dz. U. z 1993 r. Nr 26, poz. 117), strony ustaliły sposób korzystania z projektu wynalazczego, rodzaje korzyści ekonomicznych wymiernych i niewymiernych podlegających rozliczeniu oraz sposób i wysokość przewidywanego wynagrodzenia należnego twórcom od podmiotu gospodarczego za korzystanie z projektu.

W 2001 r. następcą prawnym Spółki X stała się Spółka Y. Spółka ta zawarła z twórcami Aneks Nr 1 do umowy z dnia 18 sierpnia 2000 r. w sprawie wynagrodzenia twórców projektu wynalazczego, na mocy którego Spółka Y przejęła prawa i obowiązki Spółki X, stając się równocześnie uprawnionym do ww. patentu na wynalazek. Decyzją z dnia 13 lutego 2004 r. Urząd Patentowy RP udzielił na rzecz Spółki Y patentu na wynalazek pt. "...". Z chwilą wejścia Spółki Y w prawa i obowiązki Spółki X, Spółka Y jako właściciel patentu, pomimo kilkakrotnych wezwań, zaprzestała wywiązywać się z zobowiązań w stosunku do twórców, w związku z czym w dniu 30 kwietnia 2010 r. twórcy złożyli w przedmiotowej sprawie do Sądu Okręgowego pozew sądowy o zapłatę wynagrodzenia.

W dniu 2 lipca 2012 r. została zawarta pomiędzy Spółką Y a twórcami ugoda pozasądowa, w wyniku której Spółka Y zobowiązała się do zapłaty na rzecz twórców określonej w ww. ugodzie kwoty, która będzie stanowić zaspokojenie wszystkich roszczeń powodów. W § 2 ww. ugody strony oświadczyły, że ugoda wyczerpuje wszelkie wzajemne ich roszczenia i po jej wykonaniu strony nie będą miały wobec siebie wzajemnych roszczeń wynikających z przedmiotu zawartej ugody.

W opisie stanu faktycznego wskazano także, iż Wnioskodawca będący współtwórcą ww. wynalazku zarówno w 1999 r., tj. w chwili przedstawienia projektu wynalazczego do oceny przydatności w Spółce X, jak i w 2004 r., tj. w momencie udzielenia przez Urząd Patentowy RP patentu w przedmiotowym zakresie, był pracownikiem Spółki X, której następcą prawnym w 2001 r. została Spółka Y. Przy czym działalność racjonalizatorska nie była wpisana w zakres obowiązków służbowych pracowników, a projekt wynalazczy nie został dokonany w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, ani nie została podpisana umowa o dzieło czy też umowa zlecenia na wykonanie projektu racjonalizatorskiego.

Z powołanego powyżej art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym wynika, iż koszty uzyskania przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego wynoszą 50% uzyskanego przychodu. Jak wynika z jego treści odnosi się on jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu.

Zatem omawiany przepis ma jedynie zastosowanie w przypadku przeniesienia prawa własności wynalazku na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o wynalazczości, nie zaś do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku przez przedsiębiorcę - co ma miejsce w przedmiotowej sprawie-zgodnie z art. 98a ust. 1 ustawy o wynalazczości.

Własność wynalazku to zespół skutecznych uprawnień dających ich podmiotowi pełną możliwość korzystania z wynalazku, rozporządzenia nim oraz dochodzenia roszczeń z tytułu naruszenia tych uprawnień. Jednakże w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca był jedynie współtwórcą projektu wynalazczego pod tytułem "...". Prace badawcze dotyczące tegoż projektu wynalazczego odbywały się natomiast na podstawie zawartej w 1996 r. umowy, której stroną była Spółka X. To ona przejęła prawa i to ona w dniu 20 grudnia 1999 r. dokonała zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP przedmiotowego wynalazku. Spółka X nie posiadała regulaminu wewnętrznego dotyczącego spraw wynalazczości, w związku z czym w dniu 18 sierpnia 2000 r. została zawarta umowa pomiędzy Spółką X a twórcami projektu wynalazczego, w tym Wnioskodawcy, który był pracownikiem tej Spółki. Zgodnie z tą umową Spółka X z projektu wynalazczego zgłoszonego w UP RP korzystała od dnia 1 czerwca 2000 r. i to ona wówczas była właścicielem ww. patentu w zakresie określonym zastrzeżeniami patentowymi. Ponadto w ww. umowie, powołując się na art. 98a ustawy o wynalazczości, strony ustaliły sposób korzystania z projektu wynalazczego, rodzaje korzyści ekonomicznych wymiernych i niewymiernych podlegających rozliczeniu oraz sposób i wysokość przewidywanego wynagrodzenia należnego twórcom od podmiotu gospodarczego za korzystanie z projektu. Następnie z uwagi na przekształcenia własnościowe, w dniu 23 lipca 2001 r. został zawarty pomiędzy Spółką Y a twórcami Aneks Nr 1 do umowy z dnia 18 sierpnia 2000 r. w sprawie wynagrodzenia twórców projektu wynalazczego, na mocy którego Spółka Y przejęła prawa i obowiązki Spółki X, stając się równocześnie uprawnionym do ww. patentu na wynalazek. Decyzją z dnia 13 lutego 2004 r. Urząd Patentowy RP udzielił na rzecz Spółki Y patentu na wynalazek pt. "...".

Wobec przedstawionego stanu faktycznego przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może mieć zastosowania do otrzymanego przez Wnioskodawcę świadczenia bowiem nie jest ono wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności do wynalazku. Jak bezsprzecznie wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w ramach otrzymanego w 2012 i 2013 r. - na podstawie ugody - świadczenia Wnioskodawca uzyskał wynagrodzenie za korzystanie z projektu. Do takiego bowiem świadczenia zobowiązana była Spółka X i takie zobowiązanie - jak wynika z wniosku przejęła Spółka Y. Stan faktyczny sprawy nie pozostawia tutaj żadnych wątpliwości. Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca w istocie nie posiadał prawa do przedmiotowego wynalazku, a zatem nie mógł go przenieść na inny podmiot. Prawo to - jak wynika z treści wniosku - posiadała Spółka X (a aktualnie posiada Spółka Y). To Spółka X decyzją z 1999 r., która przez twórców nie została zakwestionowana, przejęła prawo do projektu. To właśnie jej przysługiwało prawo do patentu i to ona ten patent zgłosiła. Twórcy w omawiany przypadku przysługuje więc jedynie wynagrodzenie za korzystanie przez dany podmiot z wynalazku.

Ustawodawca - w cyt. art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dał uprawnienie do zastosowania szczególnej normy, tj. zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego. Gdyby ustawodawca chciał objąć omawianym przywilejem także przedmiotowe wynagrodzenie (za korzystanie z wynalazku), to wyraził by to wprost w przepisach ustawy. Zatem odmienne rozumowanie przepisu pozostawałoby w rażącej sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy, która jest podstawowym założeniem w procesie wykładni prawa.

Jak wynika z wniosku pomiędzy Spółką Y a twórcami została podpisana ugoda pozasądowa, w wyniku której Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz twórców określonej w ww. ugodzie kwoty, która będzie stanowić zaspokojenie wszystkich roszczeń, w tym również wynagrodzenia na rzecz twórców za korzystanie przez Spółkę Y z patentu do wynalazku.

Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż nie dotyczą one każdego przychodu z praw majątkowych twórcy, a tylko konkretnie w nim określonego jako przychód z przeniesienia prawa własności wynalazku. Koszty uzyskania przychodu w zryczałtowanej wysokości przysługują tylko temu twórcy, któremu jednocześnie przysługuje ogół praw do wynalazku i który prawo to przenosi na osobę bądź podmiot trzeci. W świetle powyższego 50% koszty uzyskania przychodu przysługujące na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy mają zastosowanie wyłącznie w przypadku przeniesienia prawa własności do wynalazku, a zatem nie będą miały odniesienia do przedmiotowego świadczenia.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.