IBPBII/1/415-779/11/ASz - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu powstałego z tytułu umorzenia przez bank odsetek od kredytu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 30 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu powstałego z tytułu umorzenia odsetek od kredytu - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu powstałego z tytułu umorzenia odsetek od kredytu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zaciągnął kredyt bankowy. Z powodu trudności finansowych zaprzestał od pewnego momentu spłacania rat kredytowych oraz odsetek, zarówno odsetek umownych, jak i później naliczonych odsetek karnych. Po wielu negocjacjach doszło do zawarcia ugody pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą. Z zawartej ugody wynika, że Wnioskodawca spłaca zaległe raty kredytowe oraz część odsetek, bank natomiast odstępuje od egzekwowania części odsetek umownych, jak również odstępuje od naliczenia i egzekwowania odsetek karnych. Odstąpienie od naliczenia odsetek nastąpi po wywiązaniu się przez Wnioskodawcę z ustalonego w ugodzie terminu spłat rat kredytowych i części odsetek. Jednocześnie bank poinformował Wnioskodawcę, że odstąpienie od naliczenia części odsetek umownych, jak i karnych będzie dla niego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym bank wystawi mu stosowny PIT-8C.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarta ugoda spowoduje u Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego i czy słusznie bank wystawi dla Wnioskodawcy PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy umorzone odsetki nie powinny stanowić przychodu do opodatkowania. Odsetki, które należy traktować jako zapłatę za możliwość korzystania ze środków finansowych banku, stają się przychodem podatkowym dla udzielającego kredytu, jeżeli zostały opłacone (wyłączenie ustawowe). Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na wyrok NSA w Gdańsku z 14 listopada 2002 r. (sygn. akt I SA/Gd 14/2000), w uzasadnieniu którego stwierdzono, że skoro nie jest możliwe uwzględnienie w kosztach zarachowanych (należnych) odsetek, to brak również zarówno prawnego, jak i logicznego uzasadnienia dla uznania za przychód umorzonych odsetek od zobowiązań. Również ze stanowiska Izby Skarbowej w Gdańsku w decyzji z 6 marca 2006 r. (Nr BI/4117-0003/06) wynika, że umorzone odsetki od kredytu zaciągniętego na cele prywatne nie stanowią jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego dla kredytobiorcy, ale jedynie zmniejszają lub likwidują zobowiązania pieniężne wobec kredytodawcy.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, że ugoda zawarta z urzędem skarbowym na spłatę zobowiązań podatkowych, zamienia odsetki w opłatę prolongacyjną, która stanowi 50% należnych odsetek. Również i w tym przypadku urząd skarbowy nie wystawia PIT-8C i nie zobowiązuje podatnika do uiszczenia podatku od osób fizycznych od faktycznie zmniejszonego zobowiązania budżetowego.

W opinii Wnioskodawcy przychód nastąpiłby w przypadku, gdyby bank zrezygnował w ogóle z naliczania odsetek od udzielonego kredytu. Skoro jednak wziął prowizję z tytułu udzielonego kredytu, pobrał część odsetek (tzn. na pewno taką kwotę, która co najmniej zrekompensowała mu poniesione koszty związane z udzielonym kredytem), to nie udzielił kredytu w sposób darmy. Wnioskodawca bez zapłaty nie korzystał z kredytu. Zmiany warunków umów, w tym zmiany cen, są czymś naturalnym zarówno w obrocie gospodarczym jak i cywilnoprawnym. Umiejętność negocjacji nie może być, zdaniem Wnioskodawcy, karana obowiązkiem podatkowym. Dlatego Wnioskodawca uważa, że jeżeli spłacił w całości należność główną (kredyt), opłacił prowizję oraz część odsetek umownych, jak i karnych w wysokości uzgodnionej z bankiem, to nie powinien płacić podatku dochodowego od wynegocjowanej z bankiem części niezapłaconych odsetek.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się inne źródła. Treść art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż samo otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, których termin płatności upłynął - jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Z kolei tzw. odsetki karne, czyli przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań wynikających z umowy, należy rozpatrywać w zależności od treści umowy i szczegółowego określenia sposobu ich naliczania. Jeżeli umowa kredytowa jednoznacznie określa zasady naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat rat kredytu i wiąże nimi strony umowy, wówczas odsetki te należy traktować w sposób analogiczny jak odsetki wymagalne. Jeżeli zaś umowa kredytowa daje wierzycielowi jednostronne prawo, z którego może skorzystać lub nie, do naliczania podwyższonych odsetek od nieterminowych spłat kredytów - wówczas odstąpienie przez wierzyciela od naliczania takich odsetek nie stanowi przysporzenia dla kredytobiorcy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zaciągnął kredyt bankowy. Z powodu trudności finansowych zaprzestał spłacania rat kredytowych oraz odsetek, zarówno odsetek umownych, jak i później naliczonych odsetek karnych. Po wielu negocjacjach doszło do zawarcia ugody pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą. Z zawartej ugody wynika, że Wnioskodawca spłaca zaległe raty kredytowe oraz część odsetek. Bank natomiast odstępuje od egzekwowania części odsetek umownych, jak również odstępuje od naliczenia i egzekwowania odsetek karnych. Odstąpienie od naliczenia odsetek nastąpi po wywiązaniu się przez Wnioskodawcę ustalonego w ugodzie terminu spłat rat kredytowych i części odsetek.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że bank na podstawie ugody - pod warunkiem spłaty rat kredytu i części odsetek - umorzył Wnioskodawcy część wymagalnych odsetek umownych oraz odsetki karne. Oznacza to, że uprzednio bank skorzystał z przysługującego mu prawa i naliczył odsetki karne, były one zatem wymagalne.

W związku z powyższym należy uznać, że umorzenie odsetek od kredytu zaciągniętego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, których termin płatności już upłynął, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji wartość umorzonych odsetek umownych (czyli tych, których termin płatności już upłynął) oraz odsetek karnych od udzielonego kredytu stanowić będzie przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji na banku ciąży obowiązek wystawienia informacji PIT-8C o wysokości uzyskanego przychodu z tytułu umorzonych odsetek, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, w następstwie umorzenia przez bank przedmiotowych odsetek, dojdzie po stronie Wnioskodawcy do powstania, podlegającego opodatkowaniu, przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy. W sytuacji, gdyby bowiem nie doszło do zawarcia ugody, w wyniku której nastąpiło umorzenie wymagalnych odsetek, Wnioskodawca byłby zobowiązany do ich uregulowania w pełnej wysokości. Tym samym odniósł on wymierną korzyść materialną, bowiem został zwolniony z konkretnego zobowiązania finansowego. Oczywiście, przychód nie wystąpi w sytuacji, gdy w wyniku zawartej ugody bank dokona zmiany wysokości odsetek, co do których termin płatności jeszcze nie upłynął (czyli tzw. odsetek jeszcze niewymagalnych).

Końcowo należy wskazać, iż skoro w drodze ustawy Organowi podatkowemu przysługuje prawo zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, to bezzasadnym byłoby przypisywanie z tego tytułu podatnikom przychodu podatkowego. Ponadto uregulowane przepisem Ordynacji podatkowej ulgi w spłacie zobowiązań nie są taką samą instytucją prawną jak zawarcie ugody z bankiem w sprawie umorzenia wymagalnych odsetek.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tutejszy Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł i nie jest wiążący dla organu wydającego interpretację. Niemniej należy zaznaczyć, iż Organowi znane są również inne rozstrzygnięcia sądowe, w których Sąd zajął stanowisko takie samo, jak zaprezentowane w niniejszej interpretacji (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2010 r., sygn. akt II FSK 716/09).

Natomiast powołana we wniosku decyzja Izby Skarbowej w Gdańsku została wydana w indywidualnej sprawie przez inny organ w innym trybie. Z dniem 1 lipca 2007 r. organem upoważnionym do wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego w odpowiedzi na wnioski złożone po tej dacie jest Minister Finansów, który prawo to przeniósł na wskazanych Dyrektorów Izb Skarbowych w tym Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.