IBPBII/1/415-736/09/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r., (data wpływu do Organu - 21 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 17 listopada 2009 r. (faxem) oraz w dniu 23 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dodatku za rozłąkę wypłaconego żołnierzom zawodowym w związku z przeniesieniem służbowym - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2009 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dodatku za rozłąkę wypłaconego żołnierzom zawodowym w związku z przeniesieniem służbowym.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 2 listopada 2009 r. Znak: IBPB II/1/415-736/09/BD wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 17 listopada 2009 r. (faxem) oraz w dniu 23 listopada 2009 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z przeniesieniem służbowym, o którym mowa w § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487) zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892) - żołnierzom zawodowym wypłacany jest dodatek za rozłąkę. Rozłąka dotyczyć może przeniesienia o charakterze czasowym tj. pełnienia przez żołnierza zawodowego służby wojskowej na stanowiskach służbowych przez czas kadencji, na postawie kontraktu na pełnienie służby terminowej bądź przeniesienia o charakterze stałym tj. pełnienia przez żołnierza zawodowej służby wojskowej na podstawie kontraktu na pełnienie stałej służby.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wyrażając swoje stanowisko wnioskodawca przywołał treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 4 i art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 37 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892) żołnierz zawodowy pełniący zawodową służbę wojskową na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej bądź kontraktowej - pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas określany kadencjami. W myśl art. 86 ww. ustawy żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu do pełnienia służby wojskowej w innej miejscowości albo skierowanemu do wykonywania zadań służbowych poza stałym miejscem pełnienia służby, lub miejscem zamieszkania przysługują należności za przeniesienia i podróże służbowe. Jak wynika z § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487) pod pojęciem przeniesienia służbowego należy rozumieć wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe. Zgodnie z brzmieniem § 3 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia, z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi przysługuje dodatek za rozłąkę.

Analiza ww. przepisów prowadzi do wniosku, iż prawo do zwolnienia z opodatkowania dodatku z rozłąkę na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione zostało od charakteru przeniesienia. Wolny od podatku jest bowiem dodatek za rozłąkę, który jest wypłacany pracownikowi czasowo przeniesionemu. Natomiast prawo do zwolnienia z opodatkowania dodatku za rozłąkę - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 cyt. ustawy - nie dotyczy pracowników przeniesionych do pracy w innej miejscowości na stałe tj. gdy przeniesienie do innej miejscowości jest powiązane z osiedleniem w tym miejscu. W takim przypadku bowiem dodatek stanowi przychód ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych łącznie z innymi przychodami. W kontekście powyższego należy wskazać iż przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego ma charakter czasowy, gdy żołnierz zostaje przeniesiony do pełnienia służby i wykonywania obowiązków poza miejscowością stanowiącą siedzibę macierzystej jednostki wojskowej, przez ściśle określony czas, po upływie którego ma wrócić do pełnienia służby dotychczasowej jednostce, na uprzednio zajmowanym stanowisku (por. pismo z dnia 23 lipca 2008 r., Izba Skarbowa w Warszawie Znak: IPPB2/415-650/08-2/MK; pismo z dnia 27 listopada 2008 r., Izba Skarbowa w Warszawie Znak: IBPB2/415-1088/08-4/JK).

Reasumując, świadczenie w postaci dodatku za rozłąkę wypłacane żołnierzom zawodowym w związku z przeniesieniem służbowym podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, o ile żołnierz zawodowy otrzymujący dodatek za rozłąkę został przeniesiony czasowo do nowego miejsca pełnienia służby, tzn. żołnierz został przeniesiony do pełnienia służby i wykonywania obowiązków poza miejscowością stanowiącą siedzibę macierzystej jednostki wojskowej, przez ściśle określony czas, po upływie którego ma wrócić do pełnienia służby w dotychczasowej jednostce, na uprzednio zajmowanym stanowisku. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia przepisu. W przypadku natomiast przeniesienia żołnierza, które ma charakter stały, tj. gdy przeniesienie do innej miejscowości jest powiązane z osiedleniem się w tym miejscu, art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według literalnego brzmienia nie znajduje zastosowania. W takim przypadku dodatek za rozłąkę nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że dodatek za rozłąkę stanowiłby przychód ze stosunku służbowego i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych łącznie z innymi przychodami. Podkreślić jednak należy, że takie stanowisko prowadziłoby do rozdzielenia żołnierzy przenoszonych w ramach przeniesienia służbowego, na dwie grupy, w kontekście opodatkowania. Brak jest racji ustawowych, a także konstytucyjnych, które mogłyby przemawiać za utrzymaniem tego rodzaju podziału. Cel przeniesienia jest w obu wypadkach taki sam, a mianowicie skierowanie żołnierza do służby poza siedzibą jednostki macierzystej. Różni się tylko czas pobytu. Nie powinno to jednak mieć znaczenia z punktu widzenia kwalifikacji świadczenia pod względem podatkowym. W obu bowiem przypadkach świadczenie to ma ten sam cel: wyrównać finansowo zaistniałą rozłąkę. W obu wypadkach zatem dodatek konstruowany jest o te same założenia i przysługuje żołnierzowi na te same cele. Jeśli zatem przeniesienie czasowe nie wiąże się z opodatkowaniem, to tym bardziej przeniesienie stałe nie powinno powodować opodatkowania. Nie ulega bowiem wątpliwości, że przeniesienie stałe jest dla żołnierza większa dolegliwością od czasowego. Ponadto, warto zauważyć, że w przypadku rozłąki z rodziną, która co do zasady powinna mieć charakter czasowy, oraz wziąwszy pod uwagę kadencyjność służby żołnierzy zawodowych tj. wyznaczenie określonych ram czasowych pełnienia służby można mówić o czasowym przeniesieniu. To z kolei prowadzi do wniosku, że pełnienie przez żołnierza zawodowego służby poza miejscowością zamieszkania w rozłące z rodziną przez czas kadencji tj. zarówno na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej, jak i na podstawie kontraktu na pełnienie służby terminowej jest równoznaczne z czasowym przeniesieniem, a wypłacany w związku z tym dodatek za rozłąkę mieści się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy stanowi, iż wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

W świetle literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do zwolnienia z opodatkowania dodatku za rozłąkę ustawodawca uzależnił od charakteru przeniesienia, wskazując, że ma ono zastosowanie do pracowników przeniesionych czasowo.

Stosownie do art. 12 ust. 4 cyt. ustawy, za pracownika uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Tym samym ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o pracowniku, mowa jest również o osobie pozostającej w stosunku służbowym.

Kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia pozostaje zatem ustalenie charakteru przeniesienia żołnierza zawodowego, tzn. czy przeniesienie jest czasowe. W tym przypadku należy odwołać się do przepisów, na podstawie których żołnierzowi przyznawany jest dodatek za rozłąkę.

Stosownie do treści art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.) żołnierz zawodowy pełniący zawodową służbę wojskową:

Przepis art. 37 ust. 2 tej ustawy stanowi, iż okres kadencji na stanowisku wynosi od osiemnastu miesięcy do trzech lat.

Powyższe oznacza, iż żołnierz zawodowy pełniący zawodową służbę wojskową na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej bądź kontraktowej - pełni tę służbę na stanowiskach służbowych przez czas określony kadencjami.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych określenie kadencja na stanowisku służbowym oznacza okres pełnienia przez żołnierza zawodowego służby na stanowisku służbowym określony w decyzji personalnej wyznaczającej go na to stanowisko.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej w innej miejscowości albo skierowanemu do wykonywania zadań służbowych poza stałym miejscem pełnienia służby lub miejscem zamieszkania przysługują należności za przeniesienia i podróże służbowe.

Należności przysługujące żołnierzom zawodowym z tytułu przeniesienia służbowego zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004 r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487 z późn. zm.).

Stosownie do § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia przeniesienie służbowe oznacza wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe.

W myśl § 3 ust. 1 tego rozporządzenia, z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi przysługują:

Członkami rodziny żołnierza, o których mowa w ust. 1 pkt 1 są małżonek oraz dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 20 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W przypadku gdy członkowie rodziny nie przesiedlą się wraz z przeniesionym służbowo żołnierzem do nowego miejsca pełnienia służby i będą zamieszkiwać w miejscowości, do której nie jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu, żołnierzowi zgodnie z § 7a ww. rozporządzenia przysługuje dodatek za rozłąkę w wysokości diety określonej w przepisach w sprawie wysokości o raz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Dodatek, o którym mowa w ust. 1, ustala się w stawce zryczałtowanej w wysokości 18-krotności diety określonej w przepisach, o których mowa w § 14 ust. 1. Z kolei w myśl postanowień § 7a ust. 3 powołanego rozporządzenia dodatek, o którym mowa w ust. 1, przyznaje się żołnierzowi:

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że kadencyjność służby żołnierzy zawodowych (tj. wyznaczenie określonych ram czasowych pełnienia służby) oraz rozłąka z rodziną (która co do zasady powinna mieć charakter czasowy) wyczerpująco potwierdza czasowy charakter przeniesienia służbowego żołnierza zawodowego, o którym mowa w § 7a rozporządzenia w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe.

Zatem, jak przedstawił w swoim stanowisku wnioskodawca, w przypadku rozłąki z rodziną, która co do zasady powinna mieć charakter czasowy, oraz wziąwszy pod uwagę kadencyjność służby żołnierzy zawodowych tj. wyznaczenie określonych ram czasowych pełnienia służby można mówić o czasowym przeniesieniu. To z kolei prowadzi do wniosku, że pełnienie przez żołnierza zawodowego służby poza miejscowością zamieszkania w rozłące z rodziną przez czas kadencji tj. zarówno na podstawie kontraktu na pełnienie służby stałej, jak i na podstawie kontraktu na pełnienie służby terminowej jest równoznaczne z czasowym przeniesieniem, a wypłacany w związku z tym dodatek za rozłąkę mieści się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko -Biała.