IBPBII/1/415-723/11/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 9 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikowi wydatków poniesionych w podróży służbowej tytułem opłat za przejazdy autostradą oraz opłat parkingowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikowi wydatków poniesionych w podróży służbowej tytułem opłat za przejazdy autostradą oraz opłat parkingowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą szpital, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jego pracownicy wykorzystują własne (niebędące własnością Wnioskodawcy) środki transportu (samochody osobowe) dla celów związanych z prowadzeniem działalności przez Spółkę. Wnioskodawca oraz charakter pracy wymaga od pracowników by Ci przemieszczali się maksymalnie szybko i sprawnie, co może być zapewnione w wielu przypadkach wyłącznie poprzez korzystanie z płatnych autostrad i parkowania na parkingach płatnych.

Pracodawca dokonuje zwrotu kosztów związanych z używaniem prywatnych samochodów pracowników do celów służbowych w związku z podróżami służbowymi bądź jazdami lokalnymi. Zwrot obejmuje dwie kategorie wydatków: zwrot kosztów używania samochodu (tzw. kilometrówka) oraz zwrot dodatkowych kosztów poniesionych w związku z odbyciem podróży służbowej.

Indywidualna stawka za jeden kilometr przebiegu pojazdu nie przekracza ustawowych wartości (wynikających z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.), które wynoszą dla samochodu osobowego:

Jak wskazuje wyżej wymienione rozporządzenie, wymieniony zwrot kosztów ma dotyczyć używania pojazdu, a więc w istocie ma na celu wyłącznie zrekompensowanie pracownikowi kosztów eksploatacyjnych samego pojazdu, w tym w szczególności zużytego paliwa oraz innych elementów samego pojazdu (i tylko pojazdu), a nie całościowych kosztów podróży służbowej czy innych poniesionych w związku z jej odbyciem.

Niejednokrotnie zdarza się, że podczas odbywania podróży służbowej pracownik musi ponieść dodatkowe opłaty z nią związane, które nie mają charakteru kosztów eksploatacyjnych pojazdu i musiałyby zostać poniesione niezależnie od tego czy podróż służbowa odbywałaby się pojazdem należącym do Wnioskodawcy czy do pracownika. Na koszty te składa się w głównej mierze opłata za korzystanie z autostrady czy opłaty parkingowe. Koszty te są zwracane pracownikowi odrębnie.

W tej części opisu stanu faktycznego Wnioskodawca dla zobrazowania dokonuje wyliczeń poniesionych przez pracownika kosztów w związku z odbywaną podróżą służbową.

W związku z tym, że z definicji przekazywana pracownikowi kwota zwrotu z tytułu używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, dotyczy wyłącznie kosztów eksploatacyjnych, Wnioskodawca zwraca pracownikom dodatkowy koszty opłat parkingowych i opłat za przejazd autostradą niezależnie od przysługującego ryczałtu (kilometrówki).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonywany przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika odbywającego podróż służbową zwrot kosztów opłat za korzystanie z autostrady i parkingu stanowi dla pracownika przychód do opodatkowania, w związku z którym Wnioskodawca stałby się płatnikiem.

Zdaniem Wnioskodawcy dokonywany na rzecz pracownika odbywającego podróż służbową zwrot kosztów opłat za korzystanie z autostrady i parkingu nie stanowi dla pracownika przychodu do opodatkowania, w związku z czym Wnioskodawca nie pełni w tym zakresie obowiązków płatnika. Kwota ta w ogóle nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodu. Otrzymywane przez pracowników tutułem zwrotu poniesionych przez nich kosztów opłat za przejazd autostradami i opłat parkingowych nie stanowią dla nich przychodu z żadnego ze źródeł wymienionych w przepisie art. 12 ww. ustawy. Stanowisko to jest uzasadnione okolicznością, że pracownik ponosi te wydatki jedynie tymczasowo za pracodawcę bo to w imieniu pracodawcy i z uwagi na jego interes odbywa podróż służbową. W istocie więc w tym zakresie nic się nie zmienia w stanie majątku pracownika (nie jest on ani uszczuplony ani wzbogacony), bowiem kwota zwrotu jest równa kwocie poniesionej opłaty parkingowej lub/oraz za przejazd autostradą płatną.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikowi wydatków poniesionych w podróży służbowej tytułem opłat za przejazdy autostradą oraz opłat parkingowych. Natomiast odnośnie pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa "w szczególności" co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.).

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 77 ^{5 §} 1 ustawy - Kodeks pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego.

Należy zauważyć, że zwolnienie z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika uzależnione jest od określenia w umowie o pracę miejsca wykonywania pracy.

W tym punkcie należy jednakże podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" zdefiniowane w art. 77 ^{5 §} 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania diet i innych należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Zasady rozliczania krajowych podróży służbowych reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Zgodnie z przepisem § 3 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Zgodnie z § 5 ust. 3 powołanego rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jego pracownicy wykorzystują własne (niebędące własnością Wnioskodawcy) środki transportu (samochody osobowe) dla celów związanych z prowadzeniem działalności przez Spółkę. Wnioskodawca oraz charakter pracy wymaga od pracowników by Ci przemieszczali się maksymalnie szybko i sprawnie, co może być zapewnione w wielu przypadkach wyłącznie poprzez korzystanie z płatnych autostrad i parkowania na parkingach płatnych. Pracodawca dokonuje zwrotu kosztów związanych z używaniem prywatnych samochodów pracowników do celów służbowych w związku z podróżami służbowymi bądź jazdami lokalnymi. Zwrot obejmuje dwie kategorie wydatków: zwrot kosztów używania samochodu (tzw. kilometrówka) oraz zwrot dodatkowych kosztów poniesionych w związku z odbyciem podróży służbowej. Niejednokrotnie zdarza się, że podczas odbywania podróży służbowej pracownik musi ponieść dodatkowe opłaty z nią związane, które nie mają charakteru kosztów eksploatacyjnych pojazdu i musiałyby zostać poniesione niezależnie od tego czy podróż służbowa odbywałaby się pojazdem należącym do Wnioskodawcy czy do pracownika. Na koszty te składa się w głównej mierze opłata za korzystanie z autostrady czy opłaty parkingowe. Koszty te są zwracane pracownikowi odrębnie.

Odnosząc się do ww. sytuacji należy wskazać, iż przepis § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie podróży służbowej na obszarze kraju nie wymienia o jakie inne udokumentowane wydatki chodzi, nie ogranicza również ich wysokości, pozostawiając to w gestii pracodawcy. To pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą mieć związek z wykonaną podróżą, a ponadto być prawidłowo udokumentowane.

Zatem, jeżeli w przedstawionym stanie faktycznym będziemy mieli do czynienia z podróżą służbową - jak twierdzi sam Wnioskodawca - to zwrot pracownikowi na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniu poniesionych kosztów za przejazd płatną autostradą czy poniesionych kosztów w postaci opłat parkingowych będzie - wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - przychodem tegoż pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże zwolnionym z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że zwrot tych wydatków nie rodzi obowiązku jego opodatkowania.

Trzeba bowiem podkreślić, iż gdyby ustawodawca uznał, że wszelkie świadczenia otrzymane przez pracownika od pracodawcy w związku z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych (w tym zwrot poniesionych przez pracownika wydatków) nie rodzą przychodu podatkowego, to w katalogu zwolnień nie wymieniłby tego rodzaju świadczeń (np. nie skonstruowaliby zasad zwolnień dotyczących podróży służbowej). Tym samym koniecznym jest stwierdzenie, że w świetle przywołanego art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem podatkowym są wszelkie świadczenia uzyskiwane przez pracownika od pracodawcy, przy czym część tych świadczeń - m.in. dotyczących omawianych opłat parkingowych oraz opłat za przejazdy autostradą - korzysta za zwolnienia. Tym samym nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, iż będące przedmiotem zapytania świadczenia nie stanowią przychodu podatkowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.