IBPBII/1/415-691/13/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania kosztów uzyskania przychodu i ulgi podatkowej przy wypłacie wynagrodzenia dla byłego pracownika:

* w części dotyczącej naliczenia kosztów uzyskania przychodu - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej naliczenia ulgi podatkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania kosztów uzyskania przychodu i ulgi podatkowej przy wypłacie wynagrodzenia dla byłego pracownika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

U Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę wypłacane są do 10 dnia każdego miesiąca, za poprzedni miesiąc. Dotyczy to wszystkich pracowników, zarówno tych zatrudnionych jak i zwolnionych w danym miesiącu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacając wynagrodzenie (np. 10 czerwca) dla pracownika zwolnionego w poprzednim miesiącu (np. 31 maja) należy uwzględnić podwyższone koszty uzyskania przychodów (pracownik zamieszkuje poza miejscowością w której wykonywał pracę i złożył stosowane oświadczenie o podwyższonych kosztach uzyskania przychodu) i ulgę podatkową (pracownik miał złożony PIT-2 w trakcie zatrudnienia).

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego, fakt ustania stosunku pracy nie wywołuje istotnych skutków podatkowych. Jeżeli po ustaniu zatrudnienia pracownik wciąż uzyskuje przychody ze stosunku pracy, nie zmienia się charakter tych świadczeń. Tym samym pracownikowi należy naliczyć podwyższone koszty uzyskania przychodów, gdyż zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty te są powiązane z uzyskiwaniem przychodów pracowniczych w danym miesiącu. Jeżeli wypłata następuje kilka dni po rozwiązaniu stosunku pracy prawdopodobieństwo, że pracownik utracił prawo do kosztów podwyższonych jest niewielkie, więc potrącenie takich kosztów nie stanowi zagrożenia. Za równo ulga podatkowa, jak i podwyższone koszty są potrącane na podstawie odpowiednich oświadczeń pracownika. Jeżeli nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego wynikającego ze złożonych oświadczeń, o czym pracownik ma obowiązek powiadomić zakład pracy, to powyższe oświadczenia są nadal wiążące dla zakładu pracy. Należy podkreślić, że bez względu na to, czy ulga będzie potrącona czy nie - na koniec roku wszystko rozliczy się w zeznaniu rocznym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 2 cyt. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

* wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej (pkt 1);

* wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę (pkt 3).

Zgodnie z art. 31 tej ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ww. ustawy za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a (a więc również ze stosunku pracy), uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. (...)

W myśl art. 32 ust. 3 powyższej ustawy zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

Oświadczenia, o którym mowa w ust. 3, nie składa się, jeżeli stan faktyczny wynikający z oświadczenia złożonego w latach poprzednich nie uległ zmianie (art. 32 ust. 3a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

O tym czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy też inna osoba niezwiązana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą.

Wynagrodzenie za pracę może otrzymać wyłącznie osoba, która aktualnie pozostaje w stosunku pracy lub osoba, której te świadczenia przysługują, bo łączył ją z pracodawcą stosunek pracy. Wypłacone byłemu pracownikowi ww. świadczenie ma swoje źródło w łączącym wcześniej byłego pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy, zatem należy je zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód ze stosunku pracy. Fakt, iż wynagrodzenie to zostanie wypłacone po ustaniu zatrudnienia nie oznacza, iż traci ono charakter przychodu uzyskanego ze stosunku pracy. Wynagrodzenie wypłacone byłemu pracownikowi, po jego odejściu z pracy, zaliczane jest do przychodów ze stosunku pracy, mimo, iż wypłacone zostanie po ustaniu tego stosunku.

Były pracodawca, jako płatnik dokonujący wypłaty tego rodzaju przychodu jest obowiązany do poboru zaliczki i przekazania jej na rachunek właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 32 i 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując wypłaty byłym pracownikom wynagrodzenie za pracę jest obowiązany do poboru zaliczki na podatek od ww. świadczeń na zasadach określonych w art. 32, tj. również z zastosowaniem odpowiednich kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy. Wypłacone świadczenie jest bowiem świadczeniem stanowiącym przychód ze stosunku pracy, co oznacza, że mają do niego zastosowanie uregulowania dotyczące kosztów uzyskania przychodu z tego właśnie tytułu, określone w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii pomniejszenia zaliczki na podatek o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek należy stwierdzić, iż nie ma racji Wnioskodawca, że jeżeli nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego wynikającego ze złożonych oświadczeń, o czym pracownik ma obowiązek powiadomić zakład pracy, to powyższe oświadczenia są nadal wiążące dla zakładu pracy i pomniejszenia powyższego należy dokonywać również wówczas gdy pracownika z pracodawcą nie łączy już stosunek pracy. Wskazać tutaj należy, iż treść art. 32 ust. 3 powołanej ustawy podatkowej odwołuje się wprost do określenia "pracownik". To właśnie "pracownik" składa "zakładowi pracy" stosowne oświadczenie uprawniające płatnika do stosowania ww. ulgi podatkowej (kwoty zmniejszającej podatek). Oświadczenie to zachowuje zatem ważność tylko podczas stosunku pracy. Po jego ustaniu strony tego stosunku nie są już dla siebie "pracownikiem" i "zakładem pracy", o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy. Wnioskodawca jako płatnik nie może zatem zastosować ww. ulgi podatkowej w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia za pracę pracownikowi po ustaniu stosunku pracy, gdyż zmniejszenia podatku można dokonać jedynie w okresie pozostawania pracownika w stosunku pracy. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że podatnik wszystko rozliczy w zeznaniu rocznym.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.