IBPBII/1/415-688/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura dnia 1 sierpnia 2011 r., uzupełnionym w dniu 29 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania przez pracodawcę szczepień ochronnych przeciwko grypie:

* w części dotyczącej grupy pracowników administracyjno-biurowych - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej pracowników socjalnych wykonujących pracę w środowisku - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania przez pracodawcę szczepień ochronnych przeciwko grypie.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 19 września 2011 r. Znak: IBPBII/1/415-688/11/MK wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 29 września 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pracownicy socjalni Ośrodka Pomocy Społecznej w ramach swoich obowiązków służbowych świadczą pracę w środowisku zgodnie z ustawą z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm.).

Z uwagi na to, że pracownicy socjalni większość czasu spędzają w środowisku zagrożeń biologicznych, wymienionych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. z 2005 r. Nr 81, poz. 716), kierownik Ośrodka podjął decyzję o objęciu tej grupy zawodowej szczepieniami ochronnymi przeciw grypie.

W tym miejscu Wnioskodawca powołał treść art. 21 ust. 1 pkt 11 i pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z których wynika jakie świadczenia wolne są od podatku dochodowego.

Wnioskodawca powołał również treść art. 221 § 1 Kodeksu pracy - "W razie zatrudniania pracownika w warunkach narażenia na działanie szkodliwych czynników biologicznych pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe - ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki".

Wskazał również, iż szczegółowy wykaz czynników biologicznych, o których mowa w Kodeksie pracy określa rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. Rozporządzenie to w zał. Nr 1 jako szkodliwe czynniki biologiczne określa m.in. wirusy grypy typu A, B i C. Szczepienie więc przeciwko grypie może być szczepieniem wynikającym z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Rozporządzenie to w zał. Nr 2 określa także rodzaje prac, które narażają pracowników na wpływ czynników biologicznych, w tym także wirusa grypy; są to prace:

Reasumując Wnioskodawca stwierdza, iż szczepienia ochronne finansowane przez pracodawcę dla pracowników wykonujących pracę, o której mowa powyżej, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy wartość szczepień ochronnych przeciw grypie finansowanych przez pracodawcę, dla pracowników socjalnych wykonujących pracę w środowisku, narażonych na zagrożenie czynnikami biologicznymi jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych od tego przychodu - art. 21 ust. 1 pkt 11 i pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 222 § 1 Kodeksu pracy oraz rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. Dz. U. Nr 81, poz. 716. Zdaniem Wnioskodawcy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych podlega cały koszt szczepienia pracownika, tj. usługa wykonania szczepienia wraz z wartością szczepionki. Natomiast dla grupy pracowników administracyjno-biurowych świadczenie to będzie podlegało doliczeniu do przychodów pracownika ze stosunku pracy, a tym samym zostanie opodatkowane.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy).

Biorąc zatem powyższe pod uwagę wartość otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń w zakresie szczepień ochronnych - co do zasady - stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Jednak przychód ten może być zwolniony z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, z którego wynika, iż wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Stosownie do treści art. 222 ^{1 §} 1 Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 717 z późn. zm.) w razie zatrudniania pracownika w warunkach narażenia na działanie szkodliwych czynników biologicznych pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe - ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki. Przy czym, w myśl § 2 tegoż artykułu pracodawca prowadzi rejestr prac narażających pracowników na działanie szkodliwych czynników biologicznych oraz rejestr pracowników zatrudnionych przy takich pracach.

Z kolei Minister Zdrowia, stosownie do postanowień art. 222 ^{1 §} 3 Kodeksu pracy, uwzględniając zróżnicowane działanie czynników biologicznych na organizm człowieka oraz konieczność podjęcia niezbędnych środków zabezpieczających przed zagrożeniami wynikającymi z wykonywania pracy w warunkach narażenia na działanie czynników biologicznych, określił w drodze rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. Nr 81, poz. 716 z późn. zm.):

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, w celu ochrony pracowników przed zagrożeniami spowodowanymi przez szkodliwy czynnik biologiczny, pracodawca jest obowiązany do stosowania, na warunkach określonych w rozporządzeniu, wszelkich dostępnych środków eliminujących narażenie lub ograniczających stopień tego narażenia, zwanych dalej "środkami zapobiegawczymi".

Natomiast stosownie do treści § 3 rozporządzenia w załączniku nr 2 znajduje się wykaz prac narażających pracowników na działanie czynników biologicznych:

Jak wynika z załącznika nr 1, wirus grypy typu A, B, i C został zakwalifikowany do grupy 2 zagrożenia, tj. mieści się grupie czynników, które mogą wywoływać choroby u ludzi, mogą być niebezpieczne dla pracowników, ale rozprzestrzenienie ich w populacji ludzkiej jest mało prawdopodobne. Zazwyczaj istnieją w stosunku do nich skuteczne metody profilaktyki lub leczenia.

Jednocześnie na podstawie § 16 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku wystąpienia lub możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego, przeciw któremu jest dostępna szczepionka, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384, z późn. zm.), przy czym zgodnie z ustępem 2 pracodawca zleca wykonywanie prac związanych z narażeniem na kontakt ze szkodliwym czynnikiem biologicznym zakwalifikowanym do grupy 3 lub 4 zagrożenia pracownikom właściwie zabezpieczonym, w tym uodpornionym przy użyciu dostępnych szczepionek.

Przepis art. 17 ust. 1 ww. ustawy o chorobach zakaźnych i zakażeniach stanowi, iż w celu zapobiegania szerzeniu się chorób zakaźnych u osób pracujących, narażonych na działanie czynników biologicznych przeprowadza się, po uzyskaniu ich zgody, szczepienia ochronne wskazane na danym stanowisku pracy. Natomiast z ust. 2 tego artykułu wynika, iż minister właściwy do spraw zdrowia, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw pracy, określi, w drodze rozporządzenia, wykaz stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach, uwzględniając w szczególności standardy Unii Europejskiej.

Wskazana ustawa, co prawda utraciła moc obowiązującą na podstawie art. 69 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi (Dz. U. Nr 234, poz. 1570), ale na mocy art. 68 tejże ustawy obowiązują niektóre dotychczasowe przepisy wykonawcze, w tym niżej przywołane.

Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wykazu stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach (Dz. U. Nr 250, poz. 2113). W jego załączniku zamieszczono wykaz stanowisk pracy oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach, na podstawie którego wykonuje się szczepienia ochronne. Jednak żadna z pozycji tego załącznika nie zawiera stanowisk pracy, na których wskazane byłyby szczepienia przeciw wirusom grypy typu A, B i C.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż kierownik Ośrodka podjął decyzję o objęciu pracowników socjalnych szczepieniami ochronnymi przeciw grypie.

W świetle stanu faktycznego oraz powołanych powyżej przepisów prawa stwierdzić należy, iż wartość szczepień ochronnych przeciw grypie finansowanych przez pracodawcę dla pracowników socjalnych wykonujących pracę w środowisku, nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość szczepionki wraz z wartością usługi wykonania szczepienia, zarówno dla pracowników administracyjno-biurowych jak i pracowników socjalnych wykonujących pracę w środowisku, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym łącznie z innymi przychodami uzyskiwanymi przez pracowników.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych finansowania przez pracodawcę szczepień ochronnych przeciwko grypie należało uznać:

* w części dotyczącej grupy pracowników administracyjno-biurowych - jako prawidłowe,

* w części dotyczącej pracowników socjalnych wykonujących pracę w środowisku - jako nieprawidłowe.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nie znajduje również zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Z przepisu tego wynika, iż zwolnienie dotyczy wyłącznie osób pozostających w stosunku służbowym, tj. gdy nawiązanie stosunku służbowego następuje na zasadach określonych w innych ustawach niż Kodeks pracy. I tak np. stosunek służbowy:

* funkcjonariusza celnego powstaje na podstawie ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 156, poz. 1641 z późn. zm.),

* funkcjonariusza służby więziennej powstaje na podstawie ustawy z dnia 26 kwietnia 1996 r. o Służbie Więziennej (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 207, poz. 1761 z późn. zm.),

* zawodowego żołnierza powstaje na podstawie ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.),

* policjanta powstaje na podstawie ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 43, poz. 277 z późn. zm.).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie wynika aby Wnioskodawcę z pracownikami socjalnymi wiązał inny stosunek, niż stosunek pracy, tj. stosunek na zasadach określonych w art. 22 ww. Kodeksu pracy. Nie są to zatem osoby pozostające w stosunku służbowym, a tylko do przychodów osób pozostających w stosunku służbowym znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko i wyłącznie przy spełnieniu wszystkich przesłanek wynikających z tego przepisu prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.