IBPBII/1/415-630/13/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 17 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 30 sierpnia i 3 września 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. w części dotyczącej ustalenia źródła i zasad opodatkowania przychodu w związku z uregulowaniem przez płatnika zaległych składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu umowy zlecenia - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2013 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Cieszynie Pana wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. Pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. wniosek ten został przekazany do tut. Biura celem załatwienia zgodnie z właściwością (data wpływu 17 czerwca 2013 r.).

Wobec tego, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 22 sierpnia 2013 r. znak: IBPB II/1/415-630/13/HK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. W dniu 30 sierpnia uiszczono opłatę, natomiast w dniu 3 września 2013 r. uzupełniono wniosek w pozostałym zakresie.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca otrzymał dwa PIT-y-11 od firmy, w której wykonuje pracę na podstawie umowy zlecenia. W pierwszym były ujęte w pozycji 55 jego rzeczywiste przychody za 2012 rok z tytułu umowy zlecenia, które rozliczył w złożonym zeznaniu rocznym wraz z przychodami z ZUS (renta). Natomiast po zrobieniu rozliczenia otrzymał drugi PIT-11 (nie jako korektę poprzedniego) od tej samej firmy, gdzie była wykazana w pozycji "inne źródła" kwota 2.162,81,00 zł. Po rozmowie z księgową Wnioskodawca dowiedział się że jest to kwota zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za lata 2009-2011, które to składki nie były naliczane, a po kontroli z ZUS-u okazało się że winny być naliczane. W związku z powyższym, jako że firma musiała te poprzednie składki skorygować i opłacić, obciążono nimi Wnioskodawcę jako jego przychód z pozostałych źródeł.

Wnioskodawca dowiedział się telefonicznie, że w związku z jego niepełnym oświadczeniem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (zawieszeniem i zakończeniem), nieprawidłowo ustalono podstawę składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Zleceniodawca w ogóle nie naliczał składek na ubezpieczenie społeczne, a jedynie na ubezpieczenie zdrowotne, dlatego tę kwotę składek, których Wnioskodawca nie zwrócił zleceniodawcy wykazano w pozycji 71 deklaracji PIT-11 jako jego przychód.

Po konsultacji z biurem rachunkowym oraz wykonaniu telefonu do Krajowej Informacji Podatkowej Wnioskodawca dowiedział się, że ten drugi PIT-11 jest nieprawidłowo sporządzony, ponieważ:

* powinna być to korekta PIT, a nie PIT-11 składany po raz pierwszy, bo można zadać pytanie, który PIT jest prawidłowy,

* wykazany w nim przychód powinien być ujęty w pozycji 55, a nie w pozycji 71, gdyż zaległe składki na ubezpieczenie społeczne stanowią dla byłego zleceniobiorcy przysporzenie majątkowe, mające swoje źródło w przychodzie z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy,

* w pozycji 56 powinny być naliczone i wykazane do odliczenia 20% koszty uzyskania tego przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 ustawy, a których brak przy innych źródłach,

* w pozycji 58 powinna być wykazana naliczona i pobrana kwota zaliczki na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 ustawy (jest to obowiązkiem płatnika nie Wnioskodawcy).

Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o skorygowanie tego PIT do księgowości firmy. W związku z brakiem jakiejkolwiek odpowiedzi zadzwonił ponownie i uzyskał odpowiedź, że Pani nie będzie nic korygować bo musiałaby oprócz PIT-11 skorygować PIT-4R i jeszcze dopłacić zaległą zaliczkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracodawca nie powinien skorygować poprzedniego PIT-u oraz czy prawidłowe jest wykazanie tych zaległych składek w pozycji "inne źródła", co powoduje konieczność zapłaty przez Wnioskodawcę a nie przez płatnika podatku, bez możliwości odliczenia 20% kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy kwotę składek pracodawca powinien wykazać w przychodach dotyczących umowy zlecenia i powinien naliczyć 20% koszty uzyskania przychodu oraz 18% podatek (co wiąże się z korektą PIT-u 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. w zakresie ustalenia źródła i zasad opodatkowania przychodu w związku w związku z uregulowaniem przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu umowy zlecenia. Natomiast w zakresie obowiązku skorygowania przez płatnika deklaracji PIT-4R wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści ww. przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2012 r. był zatrudniony na podstawie umowy zlecenia. W związku z jego niepełnym oświadczeniem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (zawieszeniem i zakończeniem) zleceniodawca nieprawidłowo ustalił podstawę składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. (nie naliczał składek na ubezpieczenie społeczne, a jedynie na ubezpieczenie zdrowotne). Po kontroli ZUS okazało się, że płatnik musiał uregulować zaległe składki za lata 2009-2011.

Wnioskodawca otrzymał od tego samego płatnika dwie informacje PIT-11 za rok 2012 r. W pierwszej były wykazane dochody z tytułu umowy zlecenia, natomiast w drugiej w pozycji "inne źródła" wykazano kwotę uregulowanych przez płatnika składek. Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o skorygowanie PIT-11, jednak korekty nie otrzymał.

Przepis art. 13 pkt 8 ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

- odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z postanowień art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) składki na ubezpieczenie emerytalne zleceniobiorców finansują z własnych środków, w równych częściach, ubezpieczeni i płatnicy składek.

Zatem, mając na uwadze ogólną definicję przychodów zawartą w zacytowanym art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy wynika, że zapłacone przez płatnika w 2012 r. za Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne za lata 2009-2011, o których mowa w treści art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b powołanej ustawy - w świetle art. 11 ust. 1 tej ustawy, stanowią przychód zleceniobiorcy, bowiem otrzymał on nieodpłatne świadczenie od zleceniodawcy, gdyż zapłacił on z własnych środków składki, które powinny być finansowane ze środków ubezpieczonego. Jednak przychodem ubezpieczonego (zleceniobiorcy) jest wyłącznie ta część należności uiszczonej przez płatnika składek, którą zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych powinien zapłacić ubezpieczony i której w roku jej opłacenia ubezpieczony nie zwrócił płatnikowi składek.

Zapłacone przez płatnika zaległe składki na ubezpieczenie społeczne stanowią dla zleceniobiorcy przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach z działalności wykonywanej osobiście (tekst jedn.: umowie zleceniu), o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy. Przy czym, datą powstania przychodu z powyższego tytułu jest data wpłaty powyższych składek przez płatnika na konto zakładu ubezpieczeń społecznych.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Przepis art. 42 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

* w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11);

* w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Biorąc pod uwagę zacytowane przepisy prawa należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji m.in. zleceniobiorcom, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru. W informacji PIT-11 płatnik powinien wykazać wszystkie przychody (z uwzględnieniem kosztów ich uzyskania) wypłacane bądź stawiane do dyspozycji podatnikowi w danym roku podatkowym, od których zobowiązany jest pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek.

Ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Płatnik przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika, a przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), przewidują odpowiedzialność płatnika za jego nieprawidłowe wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Natomiast obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Dlatego też nawet w przypadku, gdy płatnik nie wywiąże się prawidłowo z ciążącego na nim obowiązku i nie pobierze i odprowadzi ze środków podatnika zaliczki na podatek, to podatnik zobowiązany jest do wykazania w zeznaniu podatkowym wszystkich podlegające opodatkowaniu dochody i zapłacić wynikający z tego zeznania należny podatek.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kwota niepobranych w latach 2009-2011 składek na ubezpieczenia społeczne, w części, w której powinny być pokryte ze środków Wnioskodawcy, a które zostały uregulowane ze środków płatnika w roku 2012, powinna być wykazana w informacji PIT-11, w części E. formularza Dochody podatnika, pobrane zaliczki oraz pobrane składki, w wierszu zatytułowanym "Działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 4, 6 (z wyjątkiem czynności wymienionych w wierszu 7) i 7-9 ustawy, w tym umowy zlecenia i o dzieło" wraz z pozostałymi przychodami z tytułu umowy zlecenia. Skoro, jak wskazano powyżej zapłacone przez płatnika zaległe składki na ubezpieczenie społeczne stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach z działalności wykonywanej osobiście (tekst jedn.: umowie zleceniu), o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, to do przychodu tego zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 ustala się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia źródła i zasad opodatkowania przychodu w związku w związku z uregulowaniem przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu umowy zlecenia należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.