IBPBII/1/415-59/10/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 20 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych kwot za bezumowne korzystanie z nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych kwot za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sąd Rejonowy wyrokiem zasądził na rzecz wnioskodawcy i jego żony od firmy energetycznej z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości w postaci postawienia na niej słupa i przeprowadzenia linii elektrycznej (bezprawna służebność przesyłu) następujące kwoty: 19 313 zł z ustawowymi odsetkami od 5 lutego 2007 r. i 2 542,40 zł z ustawowymi odsetkami od 15 kwietnia 2009 r. do dnia zapłaty. Kwota 19 313 zł dotyczy okresu od 30 stycznia 1998 r. do 30 stycznia 2008 r. tj. uwzględnia 10-letni okres przedawnienia. Kwota 2 542,40 zł dotyczy okresu od 1 lutego 2008 r. do 31 marca 2009 r. Pomiędzy stronami trwają pertraktacje co do płatności za dalsze okresy mające za cel doprowadzenie do ugody i ewentualne ustanowienie służebności przesyłu. Ww. wyrok został utrzymany w mocy przez Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 13 listopada 2009 r., a zatem jest ostateczny. Wnioskodawca podkreśla, iż wraz z żoną są emerytami i rozliczają się wspólnie, a ich nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy od tak zasądzonych kwot należy uiścić podatek dochodowy od osób fizycznych. Jeśli tak to w jakiej wysokości tj:

* czy łącznie z zasądzonymi odsetkami naliczonymi od powyższych kwot, do dnia ich zapłaty,

* zy podatek należy uiścić w wysokości wyliczonej tylko do 5 lat wstecz z uwagi na przedawnienienie zobowiązania podatkowego za dalsze okresy (sprawa dotyczy okresu od 30 stycznia 1998 r.),

* zy jeśli strony dojdą do porozumienia i zawrą ugodę, w tym ustanowią służebność przesyłu, od wynegocjowanej kwoty będzie należało odprowadzić podatek od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w zaistniałej sytuacji podatek dochodowy od osób fizycznych od zasądzonych kwot nie należy się z uwagi na treść art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasądzone kwoty nie mieszczą się w pojęciu działalności gospodarczej ani też nie stanowią źródeł przychodu w rozumieniu ustawy. Taki sam charakter będą miały zdaniem wnioskodawcy kwoty wynegocjowane z przedsiębiorstwem energetycznym w ewentualnej ugodzie.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał się na wyroki sądów:

* Wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2002 r., sygn. akt III SA 3396/2000,

* Wyroki NSA sygn. akt III SA 1016/99 i III SA 2972/99

* Wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 528/2003,

* Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 września 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 1526/2004,

jak i ich uzasadnienie: "Należności te mają charakter odszkodowania, wynikają bowiem z bezprawnego zachowania w postaci zainstalowania urządzeń przesyłowych na gruntach gospodarstwa rolnego, co wyczerpuje znamiona ustanowienia bezprawnej służebności przesyłu lub wcześniej służebności gruntowej"; "Tylko bezprawność działania rodzi prawo do odszkodowania. Nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym czy przybiera ono cech odszkodowania czy też nie".

W przypadku odsetek wypowiedział się WSA w Gliwicach, który stwierdził, iż tylko świadczenie o naprawienie szkody a nie odsetki stanowią odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsetki za zwłokę w wypłacie świadczenia nie są następstwem szkody będącej podstawą wypłaty a konsekwencją opóźnienia w jego wykonaniu. Z podanego orzecznictwa wynika, że zasądzone kwoty mają charakter odszkodowania, gdyż są wynikiem bezprawnego działania, dotyczą de facto służebności, płatne są w oparciu o wyrok sądowy i spełniają warunki inwestycji wymienionych w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami a urządzenia posadowione są na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Również zdaniem Sądu w skład pojęcia odszkodowania nie wchodzą odsetki z nim związane, co ma istotne znaczenie przy ustaleniu rzeczywistej kwoty objętej zasądzonymi należnościami.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Oznacza to, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań, a także inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, z wyjątkami wskazanymi w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a)-b).

Zagadnienia dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 224 § 2 w związku z art. 225 i 230 ww. Kodeksu, posiadacz w złej wierze jest m.in. obowiązany względem właściciela, do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, w tym wypadku nieruchomości gruntowej, stanowiącej własność podatnika. Dla objęcia zwolnieniem od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanego odszkodowania nie jest wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o to odszkodowanie, jak to ma miejsce w przypadku odszkodowania (bądź wynagrodzenia) za bezumowne korzystanie z gruntu. Konieczne jest jeszcze określenie wysokości lub zasad ustalenia tej wysokości w przepisach prawa. Tymczasem przepisy Kodeksu cywilnego nie określają wprost ani wysokości, ani zasad ustalania otrzymanego odszkodowania za bezumowne korzystanie z gruntu. Tym samym odszkodowanie to nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podobnie nie będzie korzystało ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy.

Odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje bowiem spodziewane korzyści jakie wnioskodawca uzyskałby z tytułu umowy dzierżawy zawartej również na tę część gruntu, która została zajęta bezumownie. Przepisy prawa cywilnego dają więc właścicielowi rzeczy prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz wydzierżawiał lub wynajął. Utrata korzyści w szczególności polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych, które rzecz przynosi.

W przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca jednoznacznie stwierdził, iż zasądzone przez Sąd kwoty są wynikiem bezumownego korzystania z nieruchomości przez firmę elektryczną, która postawiła na niej słupa i przeprowadziła linie elektryczne.

Z powyższego wynika, iż kwoty te mają na celu wyrównanie wnioskodawcy utraconych przez niego korzyści. Obejmują one wszystko, co uzyskałby właściciel nieruchomości, gdyby nieruchomość nie została zajęta w sposób bezumowny.

Zatem, otrzymane przez wnioskodawcę kwoty za bezprawne zajęcie gruntu, winny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako kwoty nie objęte katalogiem zwolnień przedmiotowych od tego podatku. Zwolnienie wyłącza bowiem art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, iż otrzymane kwoty stanowić będą przychód z innych źródeł, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z postanowieniami z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Natomiast w kwestii kwoty jaką wnioskodawca spodziewa się wynegocjować w przyszłości za ustanowienie służebności przesyłu stwierdza się co następuje.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 120 przytoczonej ustawy wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami pod pojęciem budowy urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się urządzenie albo modernizację drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Wskazać należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Odszkodowanie nie jest tożsame z pojęciem wynagrodzenia. Jeżeli zatem ugoda między stronami będzie dotyczyła wysokości wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, to nie ma żadnych podstaw prawnych aby to wynagrodzenie, na które umówią się obie strony, i które będzie należnością za korzystanie w określony sposób z nieruchomości traktować jako odszkodowanie.

Tego rodzaju wynagrodzenie, w obliczu braku zwolnienia będzie przychodem do opodatkowania z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł. W razie gdyby wnioskodawcy na podstawie ugody wypłacono jednak kwotę odszkodowania za ustanowienie służebności przesyłu, to kwota ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie są spełnione warunki w nim zawarte, a mianowicie wynagrodzenie nie będzie dotyczyło żadnego z tytułów wymienionych w powołanym wyżej przepisie. Bezspornym jest bowiem, że służebność przesyłu to nie jest służebność gruntowa. Kodeks cywilny odrębnie reguluje obie służebności. Skoro zatem art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidując zwolnienie wymienia wyłącznie służebność gruntową, to służebność przesyłu z takiego zwolnienia korzystać nie będzie.

W świetle dotychczasowych ustaleń opisane we wniosku otrzymane kwoty z tytułu ustanowienia w przyszłości służebności przesyłu stanowić będą świadczenia, które nie podlegają żadnemu z przytoczonych zwolnień przedmiotowych, stąd też należy zakwalifikować je jako określony w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł.

Reasumując należy stwierdzić, iż otrzymane kwoty od przedsiębiorstwa elektrycznego za bezprawne zajęcie gruntu jak i kwoty otrzymane z tytułu ustanowienia na przedmiotowej nieruchomości służebności przesyłu stanowić będą przychód "z innych źródeł", o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy i należy je wykazać w zeznaniu rocznym za dany rok, w którym zostały one wypłacone. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest czasokres, za który kwoty zostały otrzymane z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości. Dla kwestii podatkowych ważny jest termin otrzymania, postawienia do dyspozycji podatnika ww. kwot tj. czas w którym podatnik osiągnął korzyść majątkową. Nie ma zatem mowy o żadnym przedawnieniu opodatkowania.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenie główne - co będzie miało miejsce w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem (naprawieniem szkody).

Istota odszkodowania związana jest z naprawieniem szkody i stanowi instytucję odrębną od odsetek za zwłokę. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od odszkodowania z tytułu utraconych korzyści.

Otrzymana kwota odsetek za zwłokę w spełnieniu świadczenia pieniężnego, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co do zasady stanowi przychód i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jedyny wyjątek przewidziany został w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy, zgodnie z którym zwolnione z podatku zostały odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty, ale nie dotyczy on sprawy przedstawionej we wniosku. Zatem wypłacone odsetki należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami stanowisko wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna stosownie do art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy aby uzyskać interpretację w swojej indywidualnej sprawie winna wystąpić z odrębnym wnioskiem.

Odnosząc się natomiast do wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków sądów, należy stwierdzić, iż orzeczenia sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Z tego względu powołane powyżej wyroki nie mogą być podstawą do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w wyniku rozpatrzenia ww. wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.