IBPBII/1/415-575/10/ŚS - Skutki podatkowe odpłatnego udostępniania witryn internetowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych środków finansowych z tytułu udostępniania miejsca na reklamy na prywatnych stronach internetowych - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych środków finansowych z tytułu udostępniania miejsca na reklamy na prywatnych stronach internetowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest uczestnikiem internetowego programu partnerskiego organizowanego przez firmę z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Jako uczestnik programu gromadzi on środki pieniężne w walucie euro (EUR), które są naliczane za każde kliknięcie w reklamę przez osoby odwiedzające jego prywatne strony internetowe. Strony internetowe, na których wyświetlane są reklamy są stronami hobbistycznymi i wnioskodawca zajmuje się nimi w wolnym czasie. Na treść reklam wnioskodawca nie ma bezpośredniego wpływu, gdyż są one emitowane z serwera należącego do firmy na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej. Reklamy na stronie są umieszczane za pomocą kodu, który podaje firma amerykańska w panelu klienta.

Po osiągnięciu kwoty 70 EUR firma dokonuje wypłaty zgromadzonych środków (po przeliczeniu na polskie złote) na konto bankowe w polskim banku. Wypłaty te nie są regularne, ich częstotliwość zależy o tego, w jakim czasie wyżej wymieniona kwota zostanie zgromadzona.

Wnioskodawca dodaje, że jest studentem i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony sposób uzyskiwania przychodów spełnia wymogi działalności wykonywanej osobiście (niewymagającej rejestracji działalności gospodarczej), z których należy rozliczyć się w składanym do 30 kwietnia po zakończeniu roku podatkowego zeznaniu.

Zdaniem wnioskodawcy, przedstawiony sposób uzyskiwania przychodów spełnia wymogi działalności wykonywanej osobiście, niewymagającej rejestracji działalności gospodarczej, zaś z uwagi na źródło otrzymywanych przychodów, należy je uznać jako przychody z innych źródeł i odprowadzić podatek dochodowy wraz ze składanym do dnia 30 kwietnia następnego roku zeznaniem. Wnioskodawca uważa, iż przedstawionego sposobu uzyskiwania przychodów nie można zaliczyć do działalności gospodarczej, ani do pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ działania te nie mają charakteru zorganizowanego i ciągłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany przepis, stosownie do art. 4a powołanej ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jest uczestnikiem internetowego programu partnerskiego. Organizatorem programu jest firma z siedzibą w USA. Będąc uczestnikiem programu wnioskodawca gromadzi środki pieniężne wyrażone w euro, które są naliczane za każde kliknięcie w reklamę przez osoby odwiedzające jego prywatne strony internetowe. Wnioskodawca jest studentem i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W kontekście umowy z dnia 8 października 1974 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) działalność jaką prowadzi wnioskodawca - udostępnianie miejsca reklamowego na własnych stronach internetowych - należy traktować jako świadczenie przez niego usług na rzecz kontrahenta, którym jest firma w Stanach Zjednoczonych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dochód, który wnioskodawca uzyskuje ze Stanów Zjednoczonych jest, w świetle ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochodem uzyskiwanym z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Oznacza to, iż dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 wyżej powołanej umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ustępie 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo. Zatem dochód uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu działalności wykonywanej osobiście na rzecz firmy w Stanach Zjednoczonych zgodnie z powołaną umową podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są m.in. stosunek pracy i stosunki pokrewne, emerytura, renta, działalność wykonywana osobiście (np. umowa zlecenie, umowa o dzieło), pozarolnicza działalność gospodarcza, najem, dzierżawa, prawa majątkowe oraz inne źródła.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a pkt 6 tejże ustawy. Zgodnie z tą definicją, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się w myśl art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W przypadku braku możliwości jednoznacznego zaliczenia danego przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, przychód ten należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w pkt 9 tegoż przepisu.

Stosownie do art. 20 ust. 1 za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze - nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie - nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do zasady wynikającej z art. 22 ust. 1 - zdanie pierwsze - ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem, jeżeli wnioskodawca poniesie wydatki związane z osiąganiem przychodów z tytułu udostępniania miejsca na reklamy na swoich prywatnych stronach internetowych, to wydatki te będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Zaznaczyć należy, że aby wydatki te mogły być zaliczone jako koszty uzyskania przychodu, to ich poniesienie winno być udowodnione (udokumentowane) za pomocą np. rachunków czy też faktur. Jeżeli wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych wydatków lub wydatki nie będą w żaden sposób udokumentowane, to wówczas dochód będzie równy przychodowi z wyżej wymienionego tytułu.

Przenosząc przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na grunt opisanego we wniosku stanu faktycznego, w celu właściwego zakwalifikowania dochodów uzyskiwanych przez wnioskodawcę do źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy ocenić, czy ze względu na jego charakter i specyfikę posiada on elementy, które pozwoliłyby go zaliczyć do źródła przychodu innego niż określony w treści art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Ponieważ przychód z tytułu udostępnianie miejsca reklamowego na prywatnych stronach internetowych zarządzanych przez osobę fizyczną jest czynnością, która nie wypełnia przesłanek pozarolniczej działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jak również nie ma on cech i elementów, które kwalifikowałyby go do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4-8 powołanej ustawy, to przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tejże ustawy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika bowiem, że umowę stanowiącą podstawę do udostępnienia powierzchni reklamowej na stronie internetowej należy zaliczyć do umów nienazwanych - stosunki prawne regulowane umową kreowane są przez strony w sposób dowolny oraz odpowiadający stronom i nie można jej jednoznacznie przypisać cech umowy zlecenia, umowy o dzieło czy też umowy dzierżawy (najmu).

Konsekwencją takiej klasyfikacji źródła przychodu jest spoczywający na osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osobie prawnej i ich jednostkach organizacyjnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, obowiązek sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i przekazanie jej podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego (art. 42a ustawy).

Jednakże z uwagi na fakt, że firma amerykańska organizująca program partnerski, którego wnioskodawca jest uczestnikiem, nie ma obowiązku sporządzania deklaracji, o której mowa wyżej, to obowiązek wykazania go w zeznaniu podatkowym będzie ciążył wyłącznie na podatniku, który osiągnął omawiany przychód.

Z uwagi na fakt, iż żaden z przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakłada na podatnika uzyskującego z powyższego tytułu przychody (dochody) odprowadzania zaliczek na podatek oraz wypełniania i składania w ciągu roku podatkowego jakichkolwiek deklaracji czy informacji, dlatego przychody (dochody) te należy opodatkować dopiero w zeznaniu podatkowym (w przypadku wnioskodawcy będzie to PIT-36) składanym za rok, w którym wpłaty na konto wnioskodawcy zostaną dokonane. Obliczenia podatku należnego od sumy uzyskanych dochodów dokonuje się według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie do powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.