IBPBII/1/415-496/10/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 4 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 6 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 25 czerwca 2010 r. Znak: IBPB II/1/415-495/10/ASz oraz IBPB II/1/415-496/10/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 6 lipca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w kasynie. Oprócz wynagrodzenia zasadniczego otrzymuje także tzw. napiwki. Wnioskodawca zaznaczył, że pracuje na stanowisku kierowniczym i nie otrzymuje bezpośrednio napiwków od klientów. Otrzymuje je w wyniku podziału tzw. puli. Wszystkie napiwki gromadzone są w jednym udostępnionym przez pracodawcę miejscu, bez możliwości indywidualnego wskazania osoby, której przysługują. W okresach miesięcznych lub częściej są one dzielone przez wyznaczone osoby, ewidencjonowane i wypłacane pracownikom przez pracodawcę zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. (Dz. U. Nr 102, poz. 949).

Udział procentowy w zgromadzonej puli, kierownika, kasjera, ochroniarza i innych osób pracujących w kasynie został narzucony przez pracodawcę. W związku z rocznym rozliczeniem podatkowym kasyno (po 15 latach działalności) po raz pierwszy postanowiło wystawić za rok 2009 PIT 8C z informacją o przychodach z tzw. napiwków bez wskazania wysokości odprowadzonych na rzecz Urzędu Skarbowego zaliczek podatkowych. Pracodawca poinformował także o możliwości wystawienia takich zaległych PIT-ów 8C za lata 2004-2008. 0d 1 stycznia 2010 r. pracodawca pobiera już zaliczki podatkowe od wszystkich wypłaconych pracownikom napiwków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa sie wszelkiego rodzaju wpływy pienieżne oraz wartość pienieżną świadczeń w naturze badź ich ekwiwalenty i to bez względu na źródło finansowania tych wypłat i swiadczeń. W szczególności do przychodów ze stosunków pracy zaliczane są wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pienieżne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub częściowo odpłatnych.

W ocenie wnioskodawcy, z przedstawionej definicji przychodu ze stosunku pracy jednoznacznie wynika, że napiwki wypłacane przez pracodawcę (będące udziałem w zgromadzonej wartości napiwków) przynależą do przychodów ze stosunku do pracy bowiem źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest łączącywnioskodawcę z pracodawcą stosunek pracy, a napiwki są pochodną wynagrodzenia, często przekraczającą 50% jej wartości. Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry (Dz. U. Nr 102, poz. 949) także posłużył się pojęciem pracownika, co daje podstawy sadzić, że napiwki mają charakter przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji to pracodawca od początku swojej działalności powinien odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych napiwków, a pracownikowi przekazać PIT-11 o uzyskanych dochodach z informacją o pobranych zaliczkach.

PIT 8C za rok 2009, zdaniem wnioskodawcy, zostanie wystawiony nieprawidłowo, gdyż zgodnie z art. 26a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) od 1 stycznia 2007 r. "podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nie ujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o której mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr. 14, poz. 176 z późn. zm.) - do wysokosci zaliczki, do której pobrania zobowiazany jest płatnik".

Obecnie, zdaniem wnioskodawcy, organ podatkowy może dochodzić niezapłaconej lub zaniżonej zaliczki tylko od płatnika. Wnioskodawca uważa, że jako podatnik z tej odpowiedzialności jest wyłączony.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, iż jego zdaniem, jeżeli napiwki dystrybuowane są według z góry ustalonego klucza przez pracodawcę (płatnika), to należy uznać je za pochodną wynagrodzenia ze stosunku pracy. Według obowiązującego od 1 stycznia 2007 r. art. 26a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 i 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Ponadto, w obecnie trwającym roku podatkowym, płatnik (kasyno) przy dystrybucji napiwków pobiera zaliczkę na podatek dochodowy, czego nie robił w latach wcześniejszych.

Zdaniem wnioskodawcy organ podatkowy zapewne będzie dochodzić niezapłaconej lub zaniżonej zaliczki od płatnika (kasyna) i wówczas wystąpi nadpłata podatku, gdyż wnioskodawca za poprzednie lata zaliczki na podatek od napiwków odprowadził, według niego niesłusznie. Kwotę wypłaconych przez płatnika napiwków w poszczególnych latach wnioskodawca obliczył sam na podstawie prowadzonych przez niego zapisków.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie uznania za nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu rocznym i zapłaconego podatku z tytułu otrzymanych napiwków. Wniosek w zakresie kwalifikacji napiwków do źródła przychodów został rozpatrzony interpretacją indywidualną Znak: IBPB II/1/415-495/10/ASz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się stosunek pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Według uregulowań art. 39 ust. 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 45 ust. 1 tej ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

Stosownie do art. 21 § 2 ww. ustawy, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

W myśl art. 72 § 1 pkt 1 cytowanej ustawy za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego (art. 73 § 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w kasynie. Oprócz wynagrodzenia zasadniczego otrzymuje także tzw. napiwki. Wnioskodawca zaznaczył, że pracuje na stanowisku kierowniczym i nie otrzymuje bezpośrednio napiwków od klientów. Otrzymuje je w wyniku podziału tzw. puli. Wszystkie napiwki gromadzone są w jednym udostępnionym przez pracodawcę miejscu, bez możliwości indywidualnego wskazania osoby, której przysługują. W okresach miesięcznych lub częściej są one dzielone przez wyznaczone osoby, ewidencjonowane i wypłacane pracownikom przez pracodawcę.

Udział procentowy w zgromadzonej puli, kierownika, kasjera, ochroniarza i innych osób pracujących w kasynie został narzucony przez pracodawcę. W związku z rocznym rozliczeniem podatkowym kasyno (po 15 latach działalności) po raz pierwszy postanowiło wystawić za rok 2009 PIT-8C z informacją o przychodach z tzw. napiwków bez wskazania wysokości odprowadzonych na rzecz Urzędu Skarbowego zaliczek podatkowych. Pracodawca poinformował także o możliwości wystawienia takich zaległych PIT-8C za lata 2004-2008. 0d 1 stycznia 2010 r. pracodawca pobiera już zaliczki podatkowe od wszystkich wypłaconych pracownikom napiwków.

Organ podatkowy może, zapewne będzie, dochodzić niezapłaconej lub zaniżonej zaliczki od płatnika (kasyna) i wówczas wystąpi nadpłata podatku, gdyż wnioskodawca za poprzednie lata zaliczki na podatek od napiwków odprowadził, według niego niesłusznie. Kwotę wypłaconych przez płatnika napiwków w poszczególnych latach wnioskodawca obliczył sam na podstawie prowadzonych przez niego zapisków.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Przy czym podkreślić należy, iż pobór tych zaliczek - jak wynika jednoznacznie z treści powołanych przepisów - następuje z dochodu podatnika, co skutkuje w efekcie zmniejszeniem kwoty należnej do wypłaty na rzecz podatnika.

W myśl art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 26 Ordynacji podatkowej podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza art. 26a § 1 ww. ustawy. Stosownie do tegoż przepisu, podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik.

Zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Stosownie do art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 lub 2, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Decyzję, o której mowa w § 4 i 5, organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (art. 30 § 6 Ordynacji podatkowej).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, odpowiedzialność płatnika dotyczy podatku niepobranego lub podatku pobranego a niewpłaconego. Zobowiązanie płatnika nie jest jednak oderwane od zobowiązania podatkowego podatnika. Podatkiem obciążony jest bowiem podatnik, a rola płatnika polega na dopełnieniu czynności wskazanych w art. 8 Ordynacji podatkowej.

Zauważyć należy, że zaliczka jest de facto świadczeniem na poczet przyszłego zobowiązania "rocznego", czyli podatku za określony rok podatkowy. Samodzielność prawna zobowiązania podatkowego z tytułu zaliczki nie oznacza jego absolutnej niezależności, gdyż po powstaniu zobowiązania podatkowego za rok podatkowy staje się ono częścią tego zobowiązania, co wynika z treści powołanego wyżej przepisu art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od faktu, czy płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy, czy tego nie dokonał, podatnik jest zobowiązany do należytego wypełniania obowiązków nałożonych na niego ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z wyżej cytowanym art. 9 ust. 1 i art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik zobowiązany jest do wykazania w rocznym zeznaniu podatkowym wszystkich osiągniętych w roku podatkowym dochodów, niezależnie od tego, czy płatnik zaliczki na podatek dochodowy pobrał, czy też tego obowiązku nie wypełnił.

W związku z powyższym wnioskodawca zobowiązany jest do wykazania w rozliczeniu rocznym dochodów z tytułu napiwków wypłacanych przez pracodawcę nawet jeśli zaliczki na podatek dochodowy nie zostały od tych napiwków naliczone i potrącone. Przy czym należy zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż art. 26a Ordynacji podatkowej wyłącza odpowiedzialność podatnika z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania związanej ze stosunkiem pracy. Jednakże należy podkreślić, iż to wyłączenie nie zwalnia podatnika z wykazania w zeznaniu podatkowym całości dochodu (przychodu) uzyskanego w danym roku i uiszczenia należnej za tenże rok kwoty podatku.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż skoro płatnik (kasyno) nie zawarł w informacji PIT-11 przychodu uzyskanego z podziału napiwków, nie pobrał i nie odprowadził od tego przychodu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych a wnioskodawca składając zeznanie roczne o osiągniętych dochodach wykazał szacunkowe przychody z tytułu otrzymanych napiwków i odprowadził od nich podatek, to zapłacony przez niego podatek nie może być - w świetle powołanych przepisów - uznany za nadpłatę podatku.

Przy czym podkreślić należy, iż kwota podatku wykazana w zeznaniu podatkowym staje się podatkiem należnym. Zatem wynikający z zeznania rocznego podatek nie ma już charakteru zaliczki - co oznacza, że uiszczając tenże podatek wnioskodawca nie wpłaca zaliczki lecz należny podatek.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.