IBPBII/1/415-491/09/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 8 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za bezpłatne wyżywienie przysługujące żołnierzom zawodowym - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie opodatkowania wartości równoważnika pieniężnego w zamian za bezpłatne wyżywienie przysługujące żołnierzom zawodowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 4 kwietnia 2009 r. weszło w życie Rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 9 marca 2009 r. (Dz. Urz. z dnia 20 marca 2009 r. Nr 45, poz. 365) dotyczące bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i kandydatów na żołnierzy zawodowych, którym żołnierze zawodowi uzyskują uprawnienia do wyżywienia w dniach wykonywania obowiązków służbowych (§ 7j ust. 2) - "wyżywienie według zasadniczej normy wyżywienia szkolnej - 020 w wymiarze 50% tej normy przysługuje żołnierzom zawodowym pełniącym służbę w jednostkach wojskowych szczebla taktycznego (kompania, eskadra, placówka, ŻW, batalion, dywizjon, pułk, komenda portu wojennego, oddział specjalny ŻW, baza lotnicza, oddział zabezpieczenia, wojskowy oddział gospodarczy, brygada) i równorzędnych w dniach wykonywania obowiązków służbowych".

W oparciu o § 3 ust. 5 ww. Rozporządzenia "żołnierze zawodowi i kandydaci na żołnierzy zawodowych mogą otrzymywać wyżywienie według:

W związku z brakiem bazy stołówkowo - kuchennej zapewnienie wyżywienia żołnierzy zawodowych będzie również następowało zgodnie z § 3 ust. 5 lit. 1e ww. Rozporządzenia w formie równoważnika pieniężnego. Obowiązujące Rozporządzenie MON wydane zostało na podstawie art. 66 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.) i określa generalnie przypadki, w których żołnierzom zawodowym przysługuje bezpłatne wyżywienie i normy tego wyżywienia. Wydawanie bezpłatnych posiłków, napojów lub ekwiwalentu w zamian tych świadczeń - nie wynika z przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, bowiem art. 70 ust. 3 cyt. ustawy wyraźnie wyklucza stosowanie do żołnierzy art. 232 Kodeksu pracy (nieodpłatne posiłki, napoje, itp.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przyznawane żołnierzom ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty (równoważnik żywnościowy) nie wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy są wolne od podatku dochodowego czy też podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Zatem wnioskodawca uważa, iż równoważnik żywnościowy stanowi przychód żołnierza i powinien być opodatkowany, ponieważ nie jest objęty art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wątpliwości co do stosowania lub nie opodatkowania przedstawionego równoważnika powstały w resorcie MON.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się stosunek służbowy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Istotnym elementem zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie powołanego wyżej przepisu są następujące okoliczności:

* świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),

* beneficjentami tych świadczeń mogą być jedynie osoby pozostające w stosunku służbowym,

* świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Stosownie do postanowień art. 66 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.) żołnierze zawodowi otrzymują w określonych przypadkach, wyżywienie albo równoważnik pieniężny w zamian za te należności.

Powyższe prawa realizowane są na podstawie rozporządzeń Ministra Obrony Narodowej:

* z dnia 18 lutego 2004 r. w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i kandydatów na żołnierzy zawodowych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 71, poz. 497 z późn. zm.),

* z dnia 27 lutego 2004 r. w sprawie określenia wysokości równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące żołnierzom zawodowym i kandydatom na żołnierzy zawodowych (Dz. U. Nr 43, poz. 396 z późn. zm.).

Zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie bezpłatnego wyżywienia żołnierzy zawodowych i kandydatów na żołnierzy zawodowych wyżywienie według zasadniczej normy wyżywienia szkolnej - 020 przysługuje żołnierzom zawodowym:

Wyżywienie według zasadniczej normy wyżywienia szkolnej - 020 w wymiarze 50% tej normy przysługuje żołnierzom zawodowym pełniącym służbę w jednostkach wojskowych szczebla taktycznego (kompania, eskadra, placówka ŻW, batalion, dywizjon, pułk, komenda portu wojennego, oddział specjalny ŻW, baza lotnicza, oddział zabezpieczenia, wojskowy oddział gospodarczy, brygada) i równorzędnych - w dniach wykonywania obowiązków służbowych (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Natomiast z opinii Ministra Obrony Narodowej z dnia 1 października 2004 r. Nr 3530/4/OB wynika, iż świadczenia dostarczane żołnierzom odbywającym służbę w szczególnych warunkach w celu podtrzymania właściwej kondycji psychofizycznej (chodzi o żołnierzy zawodowych wchodzących w skład personelu latającego, załóg pływających, skoczków spadochronowych, pełniących dyżury bojowe, służby dyżurne, oraz odbywających intensywne szkolenie wojskowe), wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzależnione od tego, czy otrzymywane przez żołnierzy świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty w zamian tych świadczeń wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Warunki te spełniają żołnierze zawodowi odbywający służbę w szczególnych warunkach.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby przez żołnierzy, zostały im przyznawane świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty (równoważnik żywnościowy) w zamian za bezpłatne wyżywienie - jednakże równoważnik ten nie wynikał z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przypadku gdy wartość posiłków wydawanych żołnierzom nie wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy to ich wartość lub ich równoważnik stanowi przychód ze stosunku służbowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11a tej ustawy.

Powyższe oznacza, iż stanowisko wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.