IBPBII/1/415-483/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 29 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 1 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzenia za okres urlopu naukowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzenia za okres urlopu naukowego.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 21 czerwca 2010 r. Znak: IBPB II/1/415-483/10/MK wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 1 lipca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Stosownie do poglądu wyrażonego przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 19 maja 2004 r. (sygn. PD-l/423/52/04, który podzielił pogląd wyrażony przez Urząd Skarbowy Kraków Stare Miasto w piśmie z dnia 30 stycznia 2003 r. (sygn. US.DF-3/415/6/03) "zakres stosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów pracowników naukowych zależy od zakresu wykonywanych przez pracownika prac o twórczym charakterze, co znaleźć winno odzwierciedlenie w określeniu obowiązków służbowych pracownika i prowadzonej przez pracodawcę stosownej ewidencji. Zdaniem tutejszego organu brak jest dostatecznych podstaw do uznania, iż 50% stawka kosztów uzyskania przychodów winna być stosowana do badań naukowych (badania statutowe, badania własne) w okresie przebywania pracownika na płatnym urlopie, o którym mowa w art. 134 ust. 1, 2, 3 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym. Przebywając na urlopie pracownik nie świadczy pracy na rzecz pracodawcy, urlop udzielony jest dla celów naukowych (art. 134 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym) lub na przygotowanie rozprawy doktorskiej lub habilitacyjnej (art. 134 ust. 2, 3 ww. ustawy). Jak stanowi art. 134 ust. 11 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym, do wynagrodzenia za czas urlopów płatnych, o których mowa w art. 134 ust. 1-5 stosuje się przepisy art. 153 ust. 1 i 2 tj. przepisy dotyczące zasad ustalania wynagrodzenia w okresie przebywania pracownika na urlopie wypoczynkowym.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 641 z późn. zm.), jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Przesłanką do zastosowania art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, jak wskazywano wyżej wypłata wynagrodzenia (honoranum) za przeniesienie praw do utworu lub korzystanie z praw do niego. Zastosowanie 50% stawki kosztów uzyskania przychodów byłoby zatem możliwe wówczas, gdy w okresie przebywania pracownika na płatnym urlopie naukowym nastąpiłoby przyjęcie przez pracodawcę utworu i wypłata wynagrodzenia, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy."

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami, w oparciu o zarządzenie Rektora Uniwersytetu z dnia 13 lutego 2003 r. w sprawie wynagrodzeń nauczycieli akademickich - pracowników Uniwersytetu oraz sposobu ustalania wysokości honorariów należnych nauczycielom akademickim, realizowana jest w Uniwersytecie procedura zapewniająca właściwe stosowanie przepisów prawa podatkowego.

Wątpliwości powstały jednak w przypadku przebywania pracownika Uniwersytetu na urlopie naukowym, czyli urlopie udzielonym na podstawie art. 134 ust. 1, 2, 3 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.). W trakcie tego urlopu nie ustaje bowiem obowiązek świadczenia pracy, aczkolwiek jest to obowiązek ograniczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym należy stosować stawkę w wysokości 50% w odniesieniu do uzyskiwanych przez takiego pracownika przychodów.

W opinii wnioskodawcy, nauczyciel akademicki - przebywając na urlopie naukowym korzysta w pewnym zakresie z opodatkowania wynagrodzenia przy zastosowaniu stawki 50% kosztów uzyskania przychodów (badania statutowe, badania własne); zakres ten jest jednak ograniczony do tej części wynagrodzenia, która jest rzeczywiście związana ze świadczeniem pracy mającej cechy działalności twórczej.

Jest to jednak "własne" stanowisko Uniwersytetu, dlatego też dla usunięcia wszelkich nasuwających się wątpliwości wystąpienie do Biura Krajowej Informacji Podatkowej o udzielenie informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego jest uzasadnione.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 powołanej wyżej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

* wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

* nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

* wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;

* nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z treści tego przepisu wynika, iż przesłanką zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, czy przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Stosownie do treści art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 118 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (DZ. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.) nawiązanie stosunku pracy z nauczycielem akademickim następuje na podstawie mianowania albo umowy o pracę. Na podstawie mianowania zatrudnia się nauczyciela akademickiego tylko w pełnym wymiarze czasu pracy.

Z przepisu art. 134 ww. ustawy wynika, iż:

* ust. 1 - mianowany nauczyciel akademicki może, nie częściej niż raz na siedem lat zatrudnienia w danej uczelni, otrzymać płatny urlop dla celów naukowych, w wymiarze do roku,

* ust. 2 - nauczyciel akademicki przygotowujący rozprawę habilitacyjną może otrzymać płatny urlop naukowy w wymiarze nieprzekraczającym sześciu miesięcy,

* ust. 3 - nauczyciel akademicki przygotowujący rozprawę doktorską może otrzymać płatny urlop naukowy w wymiarze nieprzekraczającym trzech miesięcy,

* ust. 4 - nauczyciel akademicki może, za zgodą rektora, uzyskać urlop bezpłatny dla celów naukowych,

* ust. 5 - nauczyciel akademicki zatrudniony w pełnym wymiarze czasu pracy, po przepracowaniu co najmniej pięciu lat w uczelni ma prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia w wymiarze nieprzekraczającym jednorazowo sześciu miesięcy, jeżeli stan jego zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia. Łączny wymiar urlopu dla poratowania zdrowia w okresie całego zatrudnienia nauczyciela akademickiego nie może przekraczać dwóch lat.

Zgodnie z art. 134 ust. 10 ww. ustawy pracownicy korzystający z płatnych urlopów, o których mowa w ust. 1-5, nie mogą w tym czasie wykonywać pracy w ramach stosunku pracy ani prowadzić działalności gospodarczej na własny rachunek.

Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w ust. 1-5, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy (art. 134 ust. 11 ww. ustawy).

Z przepisu art. 134 ust. 12 ww. ustawy wynika, iż szczegółowe zasady i tryb udzielania urlopów, o których mowa w ust. 1-5, określa statut.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą miały zastosowanie jedynie do tej części wynagrodzenia, która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich. Koszty te nie będą miały natomiast zastosowania do przychodów z tytułu urlopu naukowego. Skoro bowiem w tym czasie nauczyciel akademicki nie wykonuje pracy o charakterze twórczym, niepowtarzalnym, mającym indywidualny charakter, pracy której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przychody z tytułu urlopu naukowego są świadczeniami stanowiącymi przychód ze stosunku pracy i przy poborze zaliczki na podatek dochodowy należy uwzględnić zryczałtowane koszty uzyskania przychodu określone generalnie w ww. art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawny, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17, 00-071 Warszawa.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.