IBPBII/1/415-478/12/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 7 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniu 13 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 maja 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 4 lipca 2012 r. znak: IBPB II/1/415-478/12/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 13 lipca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku, po jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobę niepełnosprawną, zaliczoną do znacznego stopnia niepełnosprawności (05-R). W roku podatkowym 2011 Wnioskodawczyni przebywała w Prywatnym Domu Opieki M. S.C. i zamierza odliczyć jako wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych poniesione wówczas wydatki, dotyczące odpłatności za pobyt w ww. placówce, w związku ze swoją niepełnosprawnością.

Prywatny Dom Opieki M. S.C. jest ośrodkiem pielęgnacyjno-opiekuńczym. W ośrodku tym Wnioskodawczyni miała zapewnioną całodobową opiekę, wyżywienie, pomoc lekarską oraz pielęgniarską. Wnioskodawczyni wskazała, iż ww. ośrodek nie posiada statusu zakładu pielęgnacyjno-opiekuńczego.

Wnioskodawczyni posiada mieszkanie własnościowe, w którym jest nadal zameldowana.

Dla Wnioskodawczyni, zgodnie z postanowieniem Sądu z dnia 8 lutego 2010 r., ustanowiono opiekuna prawnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni, będąc osobą o znacznym stopniu niepełnosprawności, ma prawo w roku podatkowym 2011 w zeznaniu rocznym odliczyć od dochodu jako wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, wydatki dotyczące odpłatności za pobyt w 2011 r. w ww. placówce opiekuńczej.

Wnioskodawczyni uważa, że powinna skorzystać z odliczenia podatkowego ponieważ wymaga korzystania z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji, przez co rozumie się korzystanie z usług socjalnych, opiekuńczych, terapeutycznych i rehabilitacyjnych świadczonych przez sieć instytucji pomocy społecznej, organizacje pozarządowe oraz inne placówki.

Wnioskodawczyni wskazała, iż zaliczono ją do znacznego stopnia niepełnosprawności, stwierdzając, iż jest osobą niezdolną do pracy i wymagającą w celu pełnienia ról społecznych, stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych do znacznego stopnia niepełnosprawności zalicza się osobę niezdolną do pracy i wymagającą, w celu pełnienia ról społecznych, stałej lub długotrwałej opieki i pomocy innych osób w związku z niezdolnością do samodzielnej egzystencji.

Wnioskodawczyni uważa również, że Prywatny Dom Opieki M. S.C. spełnia przepisy prawne do uzyskania ulgi rehabilitacyjnej w kraju jakim jest demokratyczna Polska, w której - Wnioskodawczyni ma nadzieję - prawa podatkowe i odliczenia od podatku są dla wszystkich Polaków jednakowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b - 7g tego artykułu.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Stosownie do treści art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (...).

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak: "zakład lecznictwa uzdrowiskowego", "zakład rehabilitacji leczniczej", "zakład opiekuńczo-leczniczy" czy też "zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy", w związku z tym należy posiłkować się ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne mogą polegać na:

Świadczenia, o których mowa w ust. 1 pkt 4, oraz świadczenia pielęgnacyjne i opiekuńcze mogą być udzielane także wyłącznie w warunkach domowych (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 powoływanej ustawy stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne udziela się w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 9 ust. 1:

Jednostki te udzielają całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację osób niewymagających hospitalizacji, oraz zapewniają im środki farmaceutyczne i materiały medyczne, pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia. Działania przez nie prowadzone mają na celu przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej oraz przygotowanie do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych.

Natomiast domy opieki działały w 2011 r. na podstawie rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej z dnia 19 października 2005 r. w sprawie domów pomocy społecznej (Dz. U. Nr 217, poz. 1837). Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 57 ust. 8 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm.) i obowiązywało do dnia 1 lipca 2012 r. (aktualnie domy opieki działają na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622 z późn. zm.)).

Zgodnie z art. 54 ust. 1 i art. 55 ust. 1 powołanej ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej "mieszkańcami domu".

W myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie domów pomocy społecznej, dom, niezależnie od typu, świadczy usługi:

Zgodnie z art. 60 ust. 1 ww. ustawy pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania. Opłatę za pobyt w domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu ponosi mieszkaniec domu, a małżonek lub zstępni przed wstępnymi, zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2 ustawy (art. 61 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że domy opieki, działające w trybie i na zasadach określonych dla domów pomocy społecznej, zajmują się zapewnieniem całodobowej opieki, zaspokajaniem potrzeb w zakresie zamieszkania, wyżywienia, niezbędnych usług medycznych. Działania te mają na celu zapewnienie opieki w stopniu umożliwiającym godne życie osobom tam przebywającym. Zatem działania te nie służą leczeniu, rehabilitacji, przywracaniu sprawności fizycznej i psychicznej oraz przygotowaniem do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych, jak w przypadku zakładu rehabilitacji leczniczej czy zakładu pielęgnacyjno - opiekuńczego bądź zakładu opiekuńczo-leczniczego.

Zapisy aktów prawnych regulujące funkcjonowanie domów pomocy społecznej wskazują zatem jednoznacznie, że jednostek tych nie należy utożsamiać z zakładami wymienionymi przez ustawodawcę w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem jak wykazano wyżej, istnieje zasadnicza różnica pomiędzy przeznaczeniem ww. typów zakładów i celami jakie mają przypisane do zrealizowania a celem i przeznaczeniem domów opieki społecznej (w ramach których działają prywatne domy opieki); różnica ta występuje również w ich umocowaniu prawnym.

Należy zauważyć, iż konstrukcja art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na zamknięty katalog wydatków podlegających odliczeniu w ramach tzw. "ulgi rehabilitacyjnej". Oznacza to, iż wymienione w tym przepisie wydatki stanowią enumeratywne wyliczenie, zawierające wszystkie możliwe wydatki uprawniające do skorzystania z odliczenia.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni, posiadająca orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu znacznym oraz ustanowionego dla siebie opiekuna prawnego, przebywała w 2011 r. w Prywatnym Domu Opieki M. S.C. i poniosła wydatki z tytułu odpłatności za pobyt w tej placówce. Wydatki te Wnioskodawczyni zamierza odliczyć od dochodu za 2011 r. jako wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne. Wnioskodawczyni uważa, że powinna skorzystać z odliczenia podatkowego ponieważ wymaga korzystania z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji, przez co rozumie się korzystanie z usług socjalnych, opiekuńczych, terapeutycznych i rehabilitacyjnych świadczonych przez sieć instytucji pomocy społecznej, organizacje pozarządowe oraz inne placówki.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wśród wydatków, których poniesienie uprawnia podatnika posiadającego orzeczenie o niepełnosprawności oraz spełniającego inne wyżej wskazane warunki z art. 26 ust. 7a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do korzystania z ulgi rehabilitacyjnej ustawodawca nie wymienił wydatków ponoszonych tytułem pobytu w prywatnym domu opieki, będącym rodzajem domu pomocy społecznej, który - jak wyżej wskazano - nie jest zakładem: lecznictwa uzdrowiskowego, rehabilitacji leczniczej, opiekuńczo - leczniczym, czy pielęgnacyjno - opiekuńczym, wymienionym w pkt 6 art. 26 ust. 7a powyższej ustawy.

Tym samym nie ma żadnych przesłanek do stwierdzenia, iż Prywatny Dom Opieki M. S.C. spełnia wymogi do uznania go za placówkę, w której odpłatny pobyt uprawniałby do odliczenia wydatków z tym związanych za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni konieczność korzystania przez nią z systemu środowiskowego wsparcia w samodzielnej egzystencji, tj. korzystania z usług socjalnych, opiekuńczych, terapeutycznych i rehabilitacyjnych świadczonych przez sieć instytucji pomocy społecznej, organizacje pozarządowe oraz inne placówki, absolutnie nie stanowi przesłanki warunkującej możliwość skorzystania przez Wnioskodawczynię z ww. odliczenia.

Jednocześnie należy podkreślić, iż brak możliwości skorzystania z przedmiotowego odliczenia nie nosi znamion naruszenia demokratycznych zasad równości stosowania wobec podatników przepisów prawa podatkowego, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej. Każdy inny podatnik, który poniósłby takiego rodzaju wydatki jak Wnioskodawczyni, w takim samym stanie faktycznym, również nie mógłby skorzystać z możliwości odliczenia tych wydatków w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie może odliczyć od dochodu w zeznaniu rocznym za 2011 r. w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych w 2011 r. w związku ze swoim pobytem w Prywatnym Domu Opieki M. S.C.

Należy przy tym zaznaczyć, iż - co wskazano powyżej - katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym i oznacza to, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Zatem rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.