IBPBII/1/415-475/13/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 23 kwietnia 2013 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytu po zmarłej matce - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kredytu po zmarłej matce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Małoletnia Wnioskodawczyni A.Z., reprezentowana przez przedstawiciela - opiekuna prawnego dziadka S.D., jest córką zmarłej w dniu 25 grudnia 2008 r. U.Z. W postępowaniu spadkowym zostało złożone w jej imieniu oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza. Wbrew przepisowi art. 644 Kodeksu postępowania cywilnego, pomimo zaistnienia przesłanek do jego zastosowania Sąd spadku nie wydał postanowienia o sporządzeniu spisu inwentarza. Do dnia dzisiejszego spis inwentarza nie został sporządzony. Niemniej jednak wartość masy spadkowej ustalona została na kwotę 56.000 zł na podstawie zaświadczenia z Urzędu Skarbowego z dnia 19 kwietna 2010 r. Dziadek Wnioskodawczyni - S.D., działając w jej imieniem i na jej rzecz, spłacił zadłużenie zmarłej córki (matki Wnioskodawczyni) na łączną kwotę ponad 100.000 zł, a więc istotnie przekraczającą wartość stanu czynnego spadku. Jednym z wierzycieli był Bank "X" S. A., który umorzył wierzytelność na kwotę 5625 zł. Wierzyciel umorzył przedmiotową kwotę, albowiem i tak wobec złożonego oświadczenia o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, Wnioskodawczyni nie miała obowiązku jej spłaty. Natomiast za rok 2012 wierzyciel sporządził PIT - 8C na przedmiotową kwotę umorzenia, wskazując ją jako przychód Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy po przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, gdy masa spadkowa nie pokryła całej wierzytelności umorzona wartość kredytu na kwotę 5625 zł jest przychodem i zobowiązuje do odprowadzenia od tej kwoty podatku dochodowego.

2. Czy zaniechanie sądu spadku, który po myśli art. 644 Kodeksu postępowania cywilnego winien był wydać z urzędu postanowienie o sporządzeniu spisu inwentarza, w kontekście art. 1031 § 2 Kodeksu cywilnego oraz w warunkach spłacenia długów spadkowych na kwotę ponad 100.000 zł, przy czym na podstawie zaświadczenia z Urzędu Skarbowego z dnia 19 kwietnia 2010 r. ustalić należy wartość stanu czynnego spadku na kwotę 56.000 zł, skutkuje tym, iż umorzona część wierzytelności wykraczająca ponad wartość stanu czynnego spadku stanowi przysporzenie majątkowe, a więc przychód Wnioskodawczyni podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawczyni w przedmiotowym stanie faktycznym nie zaistnieje po jej stronie przysporzenie majątkowe, a więc przychód, który podlegałby opodatkowaniu.

Ad.2

W ocenie Wnioskodawczyni, w wyniku zaniechania sądu obowiązanego do określonego działania z urzędu, nie powinna ona ponosić negatywnych konsekwencji takiego zaniechania. W ocenie Wnioskodawczyni w takiej sytuacji dokonać należy wykładni celowościowej, a nie tylko literalnej przepisu art. 1031 § 2 k.c. i dopuszczalne jest ustalenie wartości stanu czynnego spadku również na podstawie zeznania podatkowego o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych. Wykazanie przed dłużnika spadkowego, iż zaspokoił wierzycieli z całej kwoty wartości spadku (w przedmiotowej sytuacji trzykrotnie przekraczającej wartość stanu czynnego spadku) oraz następcze umorzenie części wierzytelności, która wykracza ponad wartość stanu czynnego spadku, jest zdarzeniem obojętnym pod względem prawnopodatkowym. Wydaje się, iż wierzyciel umorzył dług spadkodawczyni, którego Wnioskodawczyni nie miała obowiązku spłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie spadku oraz zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Stosownie do art. 922 § 1 i 2 tej ustawy prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, chyba że są ściśle związane z osobą zmarłego lub przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Bezspornie umowa kredytu nie należy do żadnego ze wskazanych wyjątków art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego. Wobec czego, w świetle ogólnej reguły, wynikające z niej zadłużenie, jest obowiązkiem (długiem) przechodzącym na spadkobierców. Zaznaczyć przy tym należy, iż art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego wyraża tzw. zasadę sukcesji uniwersalnej, co oznacza, że następcy prawni wstępują w dokładnie taką samą sytuację prawną i faktyczną, która istniała w chwili śmierci spadkodawcy. Dotyczy to zasadniczo każdego stosunku prawnego, w jakim pozostawała zmarła osoba, w tym również umów obligacyjnych, czyli m.in. umowy pożyczki czy kredytu.

Jednym ze skutków wejścia spadkobiercy w ogół praw i obowiązków majątkowych spadkodawcy jest powstanie po jego stronie odpowiedzialności za zobowiązania, których podmiotem był zmarły. Oznacza to, że wierzyciel spadkowy (tekst jedn.: osoba, która była wierzycielem w stosunku do spadkodawcy) ma możliwość skierowania do majątku spadkobiercy egzekucji na wypadek, gdyby ten nie spełnił dobrowolnie ciążącego na nim obowiązku świadczenia.

Z wniosku wynika, iż w dniu 25 grudnia 2008 r. zmarła matka małoletniej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza, który reguluje art. 1031 § 2 Kodeksu cywilnego, co skutkuje ograniczeniem odpowiedzialności za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku, rozumianego jako wartość należących do majątku spadkowego aktywów. Wnioskodawczyni wskazała, że Sąd nie wydał postanowienia o sporządzeniu spisu inwentarza i tym samym spis inwentarza nie został sporządzony. Niemniej jednak czynna wartość masy spadkowej ustalona została przed organem podatkowym na kwotę 56.000 zł i Urząd Skarbowy wydał w związku z tym stosowne zaświadczenie. Dziadek Wnioskodawczyni działając w jej imieniem i na jej rzecz, spłacił zadłużenie zmarłej córki (matki Wnioskodawczyni) na łączną kwotę ponad 100.000 zł, przekraczającą wartość stanu czynnego spadku. Jednym z wierzycieli był Bank "X" S. A., który umorzył wierzytelność na kwotę 5 625 zł i który za rok 2012 sporządził PIT - 8C na ww. kwotę umorzenia, wskazując ją jako przychód Wnioskodawczyni.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w pewnych sytuacjach dla zakresu odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe bez znaczenia pozostaje treść oświadczenia o przyjęciu spadku. Powyższe ma miejsce, gdy spadkodawca ponosił odpowiedzialność rzeczową za dany dług z uwagi na zabezpieczenie należności wierzyciela zastawem lub hipoteką. Ograniczenie odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe ulega zatem wyłączeniu, gdy przedmiot roszczenia wierzyciela spadkowego stanowi wierzytelność zabezpieczoną hipoteką. W tej sytuacji kolizję między pełną odpowiedzialnością hipoteczną a ograniczoną odpowiedzialnością za długi spadkowe rozstrzyga na korzyść wierzyciela hipotecznego art. 74 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 z późn. zm.), który stanowi, iż wierzyciel hipoteczny może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości obciążonej hipoteką, bez względu na ograniczenie odpowiedzialności dłużnika wynikające z prawa spadkowego. Opisane wyłączenie odpowiedzialności dotyczy również wierzytelności zabezpieczonej zastawem, co wynika z treści art. 316 Kodeksu cywilnego oraz obowiązków wynikających z umowy o dożywocie.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się, iż nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów, np. poprzez umorzenie zobowiązania. Momentem uzyskania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 tej ustawy jest moment dokonania umorzenia. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być - co do zasady - tylko takie czynności, w wyniku których po stronie osoby fizycznej następuje przysporzenie majątkowe rozumiane nie tylko jako zwiększenie aktywów, ale również jako zmniejszenie jej pasywów. Takie sytuacje wskazuje art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, w przypadku Wnioskodawczyni nie można uznać, iż po jej stronie nastąpi przysporzenie majątkowe, w sytuacji gdy wierzyciel umorzył długi spadkodawczyni, których i tak, w związku ze złożonym oświadczeniem o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza Wnioskodawczyni nie będzie miał obowiązku spłaty.

W związku z tym, należy zgodzić się z Wnioskodawczynią w tym zakresie.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie umorzenie długu spadkowego przez Bank "X" S.A., jeżeli z mocy prawa Wnioskodawczyni nie była zobowiązana do spłaty długu spadkowego - bez względu na to czy został prawnie czy też nie sporządzony spis inwentarza - nie stanowi przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawczyni i z tego względu stanowi zdarzenie obojętne pod względem prawnopodatkowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym Skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.