IBPBII/1/415-466/09/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 26 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 30 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacania przez Spółdzielnię składki na ubezpieczenie członków zarządu od odpowiedzialności cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 maja 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacania przez Spółdzielnię składki na ubezpieczenie członków zarządu od odpowiedzialności cywilnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych w związku z czym pismem z dnia 24 czerwca 2009 r. Znak: IBPB II/1/415-466/09/TK, IBPB I/2/423-613/09/AP wezwano do jego uzupełnienia, poprzez uiszczenie dodatkowej opłaty.

W dniu 30 czerwca 2009 r. do tut. Biura wpłynęła opłata uzupełniająca do wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Osoby wchodzące w skład Zarządu Spółdzielni (wnioskodawcy) podlegają obowiązkowemu ubezpieczeniu od odpowiedzialności cywilnej na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zarządcy nieruchomości (Dz. U. Nr 207, poz. 2114). Jednocześnie osoby te są pracownikami wnioskodawcy, zatrudnionymi na podstawie umów o pracę, a wynagrodzenia im wypłacane jest objęte ubezpieczeniem społecznym (ZUS). Jako przedmiot umowy ubezpieczenia w polisie wpisano: "ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej członków Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej (...)". Koszty ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za członków Zarządu ponosi wnioskodawca. Jak wynika z powyższego źródłem ponoszenia przedmiotowych kosztów przez wnioskodawcę nie jest stosunek pracy ubezpieczonych osób, ale ich funkcja w Zarządzie wnioskodawcy (funkcje te pełnione są na podstawie powołania przez Radę Nadzorczą a nie na podstawie prawa pracy). Istotna dla oceny prawnej przedmiotu wniosku jest również okoliczność, że do istotnych elementów stosunku pracy nie należy odpowiedzialność cywilna, a o taką chodzi we wskazanym ubezpieczeniu, gdyż odpowiedzialność pracownika opiera się na zasadach określonych w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, a nie na zasadach odpowiedzialności kontraktowej, określonych w Kodeksie cywilnym. Uprawniona jest więc teza, że odpowiedzialność cywilna wręcz wyklucza odpowiedzialność, jakiej podlega pracownik.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty ubezpieczenia OC członka Zarządu ponoszone przez wnioskodawcę są dla tego członka nieodpłatnym świadczeniem ze stosunki pracy czy też przychodem z innych źródeł w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, koszty ubezpieczenia OC członków Zarządu ponoszone za nich przez wnioskodawcę są dla nich, jako nieodpłatne świadczenie, bezwzględnie objęte obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Inną natomiast kwestią jest zakwalifikowanie tych świadczeń do konkretnego źródła przychodów dla członków Zarządu. Wnioskodawca uważa, że skoro źródłem OC jest funkcja w zarządzie a nie stosunek pracy - inne są więc zasady odpowiedzialności, to nie może być mowy o zaliczeniu tych nieodpłatnych świadczeń do stosunku pracy członków Zarządu, pomimo, że niezależnie od pełnionych funkcji są oni pracownikami wnioskodawcy. Dla członków Zarządu składki OC za nich płacone stanowią - zdaniem wnioskodawcy - przychód z innych źródeł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1, tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników osiągających przychody z innego rodzaju źródeł.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek OC pokrywanych przez ubezpieczającego dla członków organów swoich władz. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę, natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia. Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Przychody członków organów osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tym osobom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

* ze stosunku pracy (pkt 1),

* z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wskazany w powołanym przepisie zakres świadczeń uznawanych za przychody ze stosunku pracy nie ma charakteru zamkniętego.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i nie pieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Świadczenie nie musi mieć charakteru rękodajnego. Wystarczy, że świadczeniodawca swoim działaniem powoduje, że osoba, na rzecz której jest to działanie otrzymuje korzyści finansowe.

Członkowie zarządu osiągają zatem korzyść finansową, gdyż nie są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej na własne ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej, ponieważ pokrywa tę składkę za nich wnioskodawca. Dzięki temu u członków zarządu dochodzi do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosi koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku. Osoby te są zatem beneficjentami ubezpieczenia, gdyż dzięki niemu nie będą narażone na dochodzenie przez ubezpieczającego lub osoby trzecie wobec nich roszczeń wynikających z pełnionych funkcji. Nieodpłatnym świadczeniem będzie zatem zapewnienie ochrony członkom organów wnioskodawcy przed ewentualnymi stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych w wyniku podjętych przez nich decyzji w sytuacji, kiedy za tę ochronę w postaci polisy członkowie organów nie płacą. Takie działanie oznacza otrzymanie konkretnego, wymiernego świadczenia przez świadczeniobiorcę.

Mając na uwadze powyższe, uzyskiwana przez członka zarządu korzyść w postaci opłaconych przez ubezpieczającego składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej stanowić będzie nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy pełnione przez nich obowiązki wynikają ze stosunku pracy.

W sytuacji natomiast sprawowania danej funkcji na podstawie aktu powołania, tak jak to miejsce w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, otrzymana korzyść nie jest zaliczana do przychodów ze stosunku pracy, lecz do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego postanowieniami, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składów zarządu, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż członkowie Zarządu wnioskodawcy sprawują swoje funkcje w Zarządzie na podstawie powołania przez Radę Nadzorczą. Zatem składki na ubezpieczenie OC członków Zarządu, opłacane przez wnioskodawcę, będą dla tych osób przysporzeniem majątkowym stanowiącym przychód do opodatkowania z działalności wykonywanej osobiście, nie zaś - jak stwierdził wnioskodawca - z przychodów zaliczanych do innych źródeł. Przychód ten powstaje w momencie poniesienia tych świadczeń przez ubezpieczającego (wnioskodawcę), a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej.

Reasumując, o ile istotnie - jak wynika z wniosku - składka ubezpieczeniowa płacona przez ubezpieczającego na ubezpieczenie OC członków Zarządu jest ponoszona za ubezpieczonych, to wartość tej składki stanowi przychód ww. osób, zaliczany do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i z tego tytułu na ubezpieczającym ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w ww. ustawie.

Mając powyższe na względzie stanowisko wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Zaznacza się, iż w pozostałej części, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.