IBPBII/1/415-461/11/MK - Ustalenie skutków podatkowych wypłaty przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego zwaloryzowanego wkładu partycypanta.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 27 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego zwaloryzowanego wkładu partycypanta - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego zwaloryzowanego wkładu partycypanta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), TBS prowadzi procesy inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem, inwestycje finansowane są ze środków własnych TBS, partycypacji osób fizycznych oraz kredytów udzielanych ze środków zlikwidowanego Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przez Bank oraz w ramach realizacji programów rządowych popierania budownictwa mieszkaniowego PIB z dnia 13 lipca 2010 r.

Zgodnie z art. 29a ww. ustawy, kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji podlega zwrotowi w kwocie zwaloryzowanej, zgodnie z art. 29a ust. 3: kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzenlowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu.

Zwaloryzowana kwota partycypacji może być wyższa lub niższa od kwoty pierwotnej, tj. wpłaconej do TBS.

Ponadto, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2001 r. Nr 71, poz. 733 z późn. zm.) z umowami najmu, najemca wpłacał:

* w okresie od dnia 12 listopada 1994 r. do dnia 9 lipca 2001 r. kaucję wg procentu wartości odtworzeniowej obowiązującej w dniu jej wpłaty,

* po dniu 10 lipca 2001 r. kaucję, która nie mogła przekraczać dwunastokrotności miesięcznego czynszu za dany lokal, obliczony według stawki czynszu obowiązującej w dniu zawarcia umowy najmu.

Wpłacone kaucje stanowiły zabezpieczenie pokrycia należności z tytułu najmu lokali mieszkalnych istniejących w dniu opróżnienia lokalu.

Zgodnie z art. 36 ust. 2 tej ustawy, kaucja podlega zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia opróżnienia lokalu w zwaloryzowanej kwocie.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje waloryzacja ustawowa:

* podstawą waloryzacji kaucji mieszkaniowej wpłaconej w okresie od dnia 12 listopada 1994 r. do dnia 9 lipca 2001 r. jest przepis art. 36 ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2004 r. Nr 281, poz. 2783 z późn. zm.), zgodnie z którym kaucja podlega zwrotowi w kwocie odpowiadającej przyjętemu przy jej wpłacaniu procentowi wartości odtworzeniowej obowiązującej w dniu jej zwrotu;

* podstawą waloryzacji kaucji mieszkaniowej wpłaconej w okresie po dniu 10 lipca 2001 r. jest przepis art. 6 ust. 3 i 4 ww. ustawy, w myśl którego zwrot zwaloryzowanej kaucji następuje w kwocie równej iloczynowi kwoty miesięcznego czynszu obowiązującego w dniu zwrotu kaucji i krotności czynszu przyjętej przy pobieraniu kaucji tj. za 12 m-cy, jednak w kwocie nie niższej, niż kaucja pobrana.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, TBS w swej działalności dokonuje zwrotów kaucji i partycypacji w kwotach zwaloryzowanych w momencie opróżnienia lokali mieszkalnych zgodnie z przepisami ustawy.

Wnioskodawca uważa, że różnica pomiędzy uiszczoną kaucją i partycypacją, a wypłaconą (zwaloryzowaną zgodnie z przepisami ustaw) stanowi przychód lokatora opróżniającego lokal mieszkalny podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych.

Zawarte w art. 20 ustawy wyliczenie przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwała na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów, poza wymienionymi w tym artykule.

W takim przypadku TBS uważa, że jest obowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego zwaloryzowanego wkładu partycypanta.

W zakresie wypłaty przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego zwaloryzowanej kaucji mieszkaniowej wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, TBS prowadzi procesy inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem, inwestycje finansowane są ze środków własnych TBS, partycypacji osób fizycznych oraz kredytów udzielanych ze środków zlikwidowanego Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przez Bank oraz w ramach realizacji programów rządowych popierania budownictwa mieszkaniowego PIB z dnia 13 lipca 2010 r.

Zgodnie z art. 29a ww. ustawy, kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji podlega zwrotowi w kwocie zwaloryzowanej, zgodnie z art. 29a ust. 3.

Zwaloryzowana kwota partycypacji może być wyższa lub niższa od kwoty pierwotnej, tj. wpłaconej do TBS.

Z przepisu art. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) wynika, iż ustawa określa zasady gromadzenia oszczędności i udzielania niektórych kredytów na cele mieszkaniowe oraz zasady działania towarzystw budownictwa społecznego.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 27 ust. 1 ww. ustawy przedmiotem działania towarzystwa, jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Zatem mieszkania wybudowane przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS) są własnością TBS a najemcy jedynie płacą czynsz, jednocześnie spłacając kredyt zaciągnięty przez TBS na ich budowę. Należy zauważyć, iż nawet po spłaceniu kredytu zaciągniętego przez Towarzystwo na budowę mieszkania nie można go sprzedać, podarować ani wykupić na własność. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy osoba fizyczna może zawrzeć z Towarzystwem umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1, podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu (art. 29a ust. 3 ww. ustawy).

Z powyższego wynika więc, że TBS nie może dokonać sprzedaży lokalu mieszkalnego na rzecz osoby fizycznej a nabywając udziały w kosztach budowy realizowanej przez TBS podatnik nie nabywa prawa własności do lokalu mieszkalnego, lecz jedynie prawo do korzystania na zasadach najmu z mieszkania wybudowanego w ramach popierania budownictwa mieszkaniowego. Osoba decydując się na zawarcie umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego budowanego przez TBS jest jedynie najemcą przedmiotowego lokalu a nigdy nie jest jego właścicielem. Oznacza to, iż partycypacja stanowi jedynie udział w kosztach budowy, nie stanowi natomiast udziału we własności lokalu.

W świetle powyższego przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego winien być zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, iż źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w tym artykule.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

* zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

* nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Aby uzyskać prawo do najmu lokalu mieszkalnego, które zobowiązało się wybudować TBS patycypant musiał wnieść wkład w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, zatem można go zakwalifikować jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji, a wpłaconą kwotą partycypacji.

Przychód uzyskany z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, po pomniejszeniu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych łącznie z dochodami z innych źródeł.

Mając na uwadze powyższe, wniesienie wkładu w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, należy zakwalifikować, jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji a wpłaconą kwotą partycypacji.

Uzyskany w ten sposób przychód stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

W konsekwencji na wnioskodawcy spoczywa obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 2 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

Należy podkreślić, iż przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego jest przychodem, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z praw majątkowych. Nie jest przychodem z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Zatem nie ma żadnych podstaw prawnych do wystawienia przez wnioskodawcę informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy.

Zgodnie bowiem z tym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie jest obowiązany do naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego od ww. dochodu zaliczki na podatek dochodowy oraz sporządzenia imiennych informacji PIT-11.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż stanowisko wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wypłaty zwaloryzowanego wkładu partycypanta - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.