IBPBII/1/415-439/14/MŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 maja 2014 r. (data wpływu do Biura - 23 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty - osobie wskazanej w deklaracji - udziałów członkowskich po zmarłym członku spółdzielni:

* w części uznania za przychód dokonanej wypłaty udziałów - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 maja 2014 r. wpłynął do Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty - osobie wskazanej w deklaracji - udziałów członkowskich po zmarłym członku spółdzielni.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 9 marca 2010 r. Pan E.P. złożył deklarację przystąpienia w charakterze członka spółdzielni do Banku Spółdzielczego z siedzibą w B. (Wnioskodawca), zaś w dniu 16 marca 2010 r. został przyjęty w poczet członków uchwałą zarządu Banku z tej samej daty. Łącznie w pierwszym roku członkostwa zadeklarował i opłacił udziały w liczbie 250 i wysokości 50 000 zł (200 zł każdy). W deklaracji przystąpienia udziałowiec na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze na wypadek swojej śmierci wskazał swoją żonę - jako osobę uprawnioną do wypłaty udziałów. Zgodnie z jej oświadczeniem środki na wpłatę udziałów pochodziły z majątku wspólnego małżonków. W dniu 30 września 2013 r. do Banku wpłynął wniosek Pana E.P. o wypłatę udziałów. Zgodnie z § 16 ust. 2 Statutu Banku Spółdzielczego wypłata udziałów ma nastąpić na podstawie zatwierdzonego sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy, w którym ustało członkostwo, a zatem w okolicznościach niniejszej sprawy - w roku bieżącym. W grudniu 2013 r. do Banku wpłynął odpis aktu zgonu Pana E.P., co spowodowało zaktualizowanie się jego dyspozycji złożonej na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, tj. obowiązek Banku dokonania wypłaty udziałów na rzecz wdowy po udziałowcu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłata udziałów członkowskich po zmarłym członku spółdzielni (Panu E.P.) osobie wskazanej w oświadczeniu (dyspozycji) złożonej na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego (żonie) korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy Wnioskodawca jako płatnik zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawca wskazał, że udziały należne zmarłemu członkowi, które spółdzielnia wypłaci w wysokości nominalnej na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego wskazanej przez członka osobie (jego żonie) - będą stanowić dla tej osoby przychód z praw majątkowych, o którym mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata udziałów członkowskich po zmarłym członku spółdzielni (Panu E.P.) osobie wskazanej w oświadczeniu (dyspozycji) złożonej przez niego na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego (żonie) korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jako płatnik zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są m.in. przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów w spółdzielni - do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Oceny powyższej nie zmienia okoliczność, że wypłata następuje nie do rąk członka spółdzielni wycofującego swoje udziały, lecz do rąk osoby uprawnionej - wskazanej przez niego na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 83/13 (LEX nr 1314419)"mimo że prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni nie należy do spadku, co wynika z art. 16 § 3 ustawy z 1982 r. - Prawo spółdzielcze, a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, to nie stanowi to przeszkody uniemożliwiającej zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyroku tym WSA, dokonawszy wykładni funkcjonalnej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdził w analogicznym stanie faktycznym, m.in., że:

1. Nie zasługuje na aprobatę pogląd, że skoro przedmiotem zwolnienia są przychody otrzymane w związku ze zwrotem wkładów w spółdzielni, do wysokości tych wkładów, to w sytuacji, gdy skarżącej zostały wypłacone udziały na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze to zwolnienie to nie znajdzie zastosowania;

2. Wniesienie wkładu do spółdzielni jest obojętne, tzn. neutralne z perspektywy podatku dochodowego, a zatem zwrot do majątku danej osoby nie może stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż (...) wartość zwracanego wkładu do spółdzielni w każdym przypadku wolna jest od opodatkowania. Innymi słowy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie wówczas, gdy wpłacony wkład zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony;

3. Wprawdzie użyte w tym przepisie sformułowanie "Przychody otrzymane w związku ze zwrotem (...) wkładów w spółdzielni (...)" sugeruje tożsamość podmiotową (wkład ma być zwrócony na rzecz osoby....

4. Skoro źródłem finansowania wkładu do spółdzielni był majątek skarżącej i jej męża utworzony na zasadach określonych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, to w takiej sytuacji wypłata udziałów dokonana na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze, nie stanowiła odrębnej formy od zwrotu wkładów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz stanowiła szczególną formę tego zwrotu. W wyniku wypłaty udziałów środki finansowe służące nabyciu wkładu w spółdzielni zostały bowiem zwrócone do majątku, z którego pierwotnie pochodziły;

5. Właściwym kryterium oceny jest źródło majątku, z którego wkład został uczyniony, a nie osoba podatnika. Jeżeli, jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, udziały zostały zwrócone do majątku, z którego wcześniej zostały sfinansowane, to należy uznać, że wypłata udziałów na podstawie dyspozycji zgodnie z art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze stanowi formę zwrotu wkładów w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, sformułowane na potrzeby niniejszego wniosku o interpretację indywidualną, wzmacnia występujący element stanu faktycznego w postaci źródła środków na opłacenie udziałów, którym był majątek wspólny małżonków P. Tym samym do wypłaty udziałów na rzecz żony, która będzie miała miejsce w ramach realizacji dyspozycji złożonej na podstawie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego, będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Zgodnie z kolei z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. , Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców.

Nie należą jednak do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego). Powyższa reguła dotyczy praw majątkowych z tytułu udziałów członkowskich w spółdzielni.

Stosownie do art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1443) Prawo spółdzielcze członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze Wnioskodawca obowiązany jest do wypłaty udziałów na rzecz wdowy po zmarłym udziałowcu. Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym wskazuje, że wypłata udziałów osobie wskazanej w deklaracji stanowi dla tej osoby przychód z praw majątkowych.

W tej części zatem jego stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Nie można jednakże zgodzić się z jego twierdzeniem, że przychód z tego tytułu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z realizacją dyspozycji wydanej na podstawie art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze, tj. wypłatą wdowie udziałów członkowskich jej zmarłego męża a nie ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni należnych żonie. To bowiem nie żona zmarłego członka Spółdzielni, ale zmarły mąż był członkiem Spółdzielni, i to jemu przysługiwały należne zeń uprawnienia. Przysporzenie majątkowe, które otrzyma żona zmarłego członka Spółdzielni po śmierci męża, zostanie nabyte przez nią dopiero na skutek realizacji dyspozycji wynikającej z cyt. art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze - po śmierci męża, a nie wcześniej.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznać należy, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanym zdarzeniu nie ma zastosowania.

Reasumując, rzeczone kwoty - które zostaną wypłacone żonie zmarłego członka Spółdzielni w związku ze zrealizowaniem przez wdowę art. 16 § 3 ustawy - Prawo spółdzielcze - nie będą korzystały z ww. zwolnienia od podatku i w całości będą podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych - według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako przychody z praw majątkowych.

W konsekwencji na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Tym samym, w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.