IBPBII/1/415-371/10/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Organu - 22 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu wypłacanego na podstawie umowy zlecenia - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2010 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu wypłacanego na podstawie umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Firma prowadzona przez wnioskodawczynię świadczy usługi z zakresu pielęgniarskiej opieki długoterminowej. W tym celu zatrudnia pielęgniarki na podstawie umowy zlecenia, które świadczą opiekę nad pacjentem w jego domu. Od marca 2010 r. w związku z obowiązywaniem nowego kontraktu z NFZ opracowano nowe zapisy w zawieranych umowach zlecenia, co do formy wynagradzania zleceniobiorców za wykonywane czynności. Zgodnie z obecnym zapisem wynikającym z umowy, zleceniobiorca realizuje czynności polegające na sprawowaniu opieki pielęgniarskiej w domu pacjenta lub w miejscu jego pobytu, a mają one być realizowane w wymiarze nie mniejszym niż 160 godzin w miesiącu, dla co najmniej 6 pacjentów, będących pod opieką podczas jednego dnia lub w wymiarze godzin proporcjonalnie do średniej liczby wykonanych osobodni w danym miesiącu. Za wykonywanie powyższych czynności zleceniobiorca otrzyma wynagrodzenie w wysokości 160 zł brutto za całomiesięczną opiekę nad jednym pacjentem, w oparciu o ustalony plan opieki. Ponadto z treści umowy wynika, że zleceniodawca może przyznać zleceniobiorcy dodatkowe wynagrodzenie za przepracowany miesiąc, którego wysokość sam ustali.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z taką formą ustalenia wynagrodzenia, tj. wyrażenia go w stawce kwotowej 160 zł za 1 pacjenta objętego opieką, należy je opodatkować ryczałtowo, czy na zasadach ogólnych. Jaką formę opodatkowania przyjąć, gdy zleceniobiorca otrzyma zapłatę tylko za jednego pacjenta, a jaką, gdy np. za trzech...pięciu...w danym miesiącu, albo gdy otrzyma zapłatę 160 zł w danym miesiącu za 1 pacjenta, ale otrzyma również dodatkowe wynagrodzenie i będzie to kwota np. 300 zł brutto albo 600 zł brutto.

Zdaniem wnioskodawczyni wszystkie formy i kwoty wypłaconego wynagrodzenia należy opodatkować na zasadach ogólnych, bez względu na kwotę wypłaty w danym miesiącu, gdyż powyższy zapis w umowie mówi o świadczeniu zlecenia u co najmniej 6 pacjentów, a to wpływa na kwotę wypłaty, która maksymalnie będzie wynosić 960 zł brutto. Natomiast sama forma ustalenia stawki 160 zł za 1 pacjenta jest tylko formą wliczenia zapłaty za wykonywane przez zleceniobiorcę czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodów jest m.in. działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 8 za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a cytowanej powyżej ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł - w wysokości 18% przychodu.

W myśl art. 30 ust. 3 ww. ustawy zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 5a powołanej ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy określony tymże przepisem, pobiera się od przychodu, a zatem bez pomniejszania podstawy opodatkowania o składki na ubezpieczenie społeczne. Kwota pobranego zgodnie z powyższym przepisem podatku również nie podlega obniżeniu o składki na ubezpieczenie zdrowotne, gdyż w myśl art. 27b ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne podlega podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni prowadzi firmę świadczącą usługi z zakresu pielęgniarskiej opieki długoterminowej. W tym celu zatrudnia pielęgniarki na podstawie umowy zlecenia, które świadczą opiekę nad pacjentem w jego domu. Od marca 2010 r. w związku z obowiązywaniem nowego kontraktu z NFZ opracowano nowe zapisy w zawieranych umowach zlecenia, co do formy wynagradzania zleceniobiorców za wykonywane czynności. Zgodnie z obecnym zapisem wynikającym z umowy, zleceniobiorca realizuje czynności polegające na sprawowaniu opieki pielęgniarskiej w domu pacjenta lub w miejscu jego pobytu, a mają one być realizowane w wymiarze nie mniejszym niż 160 godzin w miesiącu, dla co najmniej 6 pacjentów, będących pod opieką podczas jednego dnia lub w wymiarze godzin proporcjonalnie do średniej liczby wykonanych osobodni w danym miesiącu. Za wykonywanie powyższych czynności zleceniobiorca otrzyma wynagrodzenie w wysokości 160 zł brutto za całomiesięczną opiekę nad jednym pacjentem, w oparciu o ustalony plan opieki. Ponadto z treści umowy wynika, że zleceniodawca może przyznać zleceniobiorcy dodatkowe wynagrodzenie za przepracowany miesiąc, którego wysokość sam ustali.

Organ podatkowy powołując się na powyższe przepisy wyjaśnia, iż cytowany powyżej art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do dochodów (przychodów) z tytułu określonego w art. 13 pkt 2 lub 5-9, a zatem obejmuje również dochody, o których mowa w pkt 8 art. 13 ww. ustawy. Z tego punktu widzenia przepis dotyczący opodatkowania ryczałtem miałby zastosowanie. Wówczas zgodnie z art. 30 ust. 3 należałoby pobrać podatek zryczałtowany bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Niemniej jednak, skoro z opisanej we wniosku umowy nie wynika wprost określona kwota należności za dany miesiąc z tytułu wykonania zlecenia, tylko umowa ta zawiera sposób wyliczenia tej należności tj. jako stawki 160 zł za 1 pacjenta, a zapis w umowie mówi o świadczeniu zlecenia u co najmniej 6 pacjentów, to dochód uzyskany według takiego wyliczenia nie może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem.

Aby bowiem postanowienia art. 30 ust. 1 pkt 5a cyt. ustawy mogły mieć zastosowanie, to z treści umowy zlecenia, na podstawie której wypłacane jest wynagrodzenie winna wynikać miesięczna kwota należności. Tym samym w tak przedstawionym stanie faktycznym nie są spełnione przesłanki do zastosowania uregulowań art. 30 ust. 1 pkt 5a powołanej ustawy. A zatem, na wnioskodawczyni będzie spoczywał obowiązek pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, który stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.