IBPBII/1/415-320/13/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 15 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 28 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów wyżywienia pracownika, poniesionych w czasie zagranicznej podróży służbowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania kosztów wyżywienia pracownika w czasie zagranicznej podróży służbowej.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 20 maja 2013 r. znak: IBPB II/1/415-319/13/ASz oraz IBPB II/1/415-320/13/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 28 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) zajmuje się serwisowaniem turbogeneratorów oraz nadzorem nad projektami montażu i instalacji turbogeneratorów w Polsce oraz na całym świecie.

W celu wykonania ww. usług pracownicy Wnioskodawcy, zatrudnieni na podstawie umów o pracę, odbywają podróże służbowe w kraju oraz za granicą.

Od stycznia 2013 r. Wnioskodawca wprowadził nowe zasady, dotyczące rozliczenia podróży służbowej. Zgodnie z powyższymi zasadami, Wnioskodawca pokrywa pracownikom koszty przejazdów, noclegów oraz innych udokumentowanych wydatków a także koszty całodziennego wyżywienia po przeprowadzeniu kontroli pod względem ich zasadności oraz zgodności z zasadami oraz etyką firmy.

Pracownicy, ponosząc wydatki podczas podróży służbowej, opłacają je służbowymi kartami kredytowymi. W przypadku braku możliwości zapłaty kartą pracownik płaci wyłożoną przez siebie gotówką, która jest mu zwracana po rozliczeniu delegacji służbowych.

Zgodnie z nowym regulaminem, Wnioskodawca nie wypłaca diet pracownikom, jest za to zobowiązany do pokrycia w pełnej wysokości poniesionych wydatków na całodzienne wyżywienie pracownika w podróży służbowej. Dodatkowo w przypadku podróży zagranicznych Wnioskodawca oprócz zwrotu za wydatki na całodzienne wyżywienie pracownika w podróży służbowej wypłaca 25% przysługującej diety, należnej za pobyt w danym kraju.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, należności z tytułu podróży służbowych, wynikające z pokrytych wydatków na całodzienne wyżywienie pracownika (poprzez opłacenie kartą służbową lub zwrot za wydatki gotówkowe) wraz z wypłatą 25% należnej diety w przypadku podróży zagranicznych korzystają w pełnej wysokości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przywołanym przepisem, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach, wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności, przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności, przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, na które powołuje się art. 21 ust. 1 pkt 16, dieta nie przysługuje jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie (§ 7 ust. 3 pkt 2 przywołanego rozporządzenia), oraz pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 35% diety, ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3 (§ 14 ust. 1 przywołanego rozporządzenia).

Reasumując, Wnioskodawca, postępując zgodnie z regulacjami Ministra Pracy i Polityki Społecznej, dotyczącymi należności z podróży służbowych może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 w stosunku do pokrytych w pełnej wysokości wydatków na całodzienne wyżywienie pracownika w podróży służbowej. Podobne podejście do finansowania przez pracodawcę kosztów wyżywienia pracowników podczas podróży służbowych, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane zostało w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie znak: IPPB1/415-934/09-5/KS oraz Izby Skarbowej w Katowicach znak: IBPB II/1/415-50/11/MK.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów wyżywienia pracownika, poniesionych w czasie zagranicznej podróży służbowej. Natomiast w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania kosztów wyżywienia pracownika w czasie zagranicznej podróży służbowej, sfinansowanych przez Wnioskodawcę poprzez płatność służbową kartą płatniczą wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie znak: IBPB II/1/415-319/13/ASz.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej powołane uregulowania prawne, należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa "w szczególności", co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, jak również wartość otrzymanych świadczeń nieodpłatnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Zatem diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju i poza nim zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w wyżej cytowanym rozporządzeniu

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się serwisowaniem turbogeneratorów oraz nadzorem nad projektami montażu i instalacji turbogeneratorów w Polsce oraz na całym świecie.

W celu wykonania ww. usług pracownicy Wnioskodawcy, zatrudnieni na podstawie umów o pracę, odbywają podróże służbowe w kraju oraz za granicą.

Od stycznia 2013 r. Wnioskodawca wprowadził nowe zasady, dotyczące rozliczenia podróży służbowej. Zgodnie z powyższymi zasadami, Wnioskodawca pokrywa pracownikom koszty przejazdów, noclegów oraz innych udokumentowanych wydatków a także koszty całodziennego wyżywienia po przeprowadzeniu kontroli pod względem ich zasadności oraz zgodności z zasadami oraz etyką firmy.

Pracownicy, ponosząc wydatki podczas podróży służbowej, opłacają je służbowymi kartami kredytowymi. W przypadku braku możliwości zapłaty kartą pracownik płaci wyłożoną przez siebie gotówką, która jest mu zwracana po rozliczeniu delegacji służbowych.

Zgodnie z nowym regulaminem, Wnioskodawca nie wypłaca diet pracownikom, jest za to zobowiązany do pokrycia w pełnej wysokości poniesionych wydatków na całodzienne wyżywienie pracownika w podróży służbowej. Dodatkowo w przypadku podróży zagranicznych Wnioskodawca oprócz zwrotu za wydatki na całodzienne wyżywienie pracownika w podróży służbowej wypłaca 25% przysługującej diety, należnej za pobyt w danym kraju.

W myśl § 2 powołanego powyżej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Stosownie do § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe (§ 13 ust. 2).

W myśl § 13 ust. 3 należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 cyt. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

W myśl § 14 ust. 2 kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

W świetle powołanych powyżej przepisów należy zauważyć, że rezygnacja z wypłacania diety na rzecz zapewnienia bezpłatnego wyżywienia nie oznacza, iż w takiej sytuacji zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy nie określa limitu dla należności związanych z wyżywieniem podczas podróży służbowej pracownika.

W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne bowiem jest, że niezależnie od formy, w jakiej zapewniono osobie odbywającej podróż wyżywienie ze zwolnienia od podatku korzysta tylko ta część otrzymanego świadczenia związanego z wyżywieniem, która nie przekracza wysokości diety określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy, korzysta tylko ta część pokrytego przez Wnioskodawcę świadczenia związanego z wyżywieniem pracownika, która nie przekroczy wysokości diety za dobę podróży obowiązującej dla docelowego państwa podróży, określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem zapewnienie pracownikowi całodziennego wyżywienia podczas podróży służbowej, bez względu na formę (zwrot poniesionych przez pracownika gotówką wydatków po rozliczeniu delegacji służbowych) powyżej tego limitu, skorzysta z przedmiotowego zwolnienia wyłącznie do wysokości ustalonej w rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie podróży służbowych na obszarze kraju i poza granicami kraju. Natomiast nadwyżka ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia ponad kwotę diety określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej stanowi podlegający opodatkowaniu przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w ww. art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych interpretacji wyjaśnia się, że interpretacja znak: IPPB1/415-934/09-5/KS została zmieniona przez Ministra Finansów interpretacją z dnia 22 października 2012 r. znak: DD3/033/85/MCA/12/PK-1185 a interpretacja znak: IBPB II/1/415-50/11/MK została zmieniona interpretacją z dnia 21 grudnia 2012 r. znak: DD3/033/14/CRS/12/PK-244 a tym samym powołane interpretacje nie pozostają w obrocie prawnym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.