IBPBII/1/415-315/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu Wojewódzkiego przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 6 kwietnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej skutków podatkowych umorzenia kar i opłat wynikających z przepisów ustawy - Prawo budowlane - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kar i opłat wynikających z przepisów ustawy - Prawo budowlane oraz umorzenia mandatów karnych kredytowanych na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wydział Finansów i Budżetu Urzędu Wojewódzkiego rozpatruje wnioski osób fizycznych w sprawie przyznania ulgi (w tym umorzenia należności) w spłacie zobowiązań wobec Skarbu Państwa. Przedmiotowe ulgi są przyznawane w oparciu o przepisy Działu III Ordynacji podatkowej lub art. 42 ustawy o finansach publicznych. Rozstrzygnięcie następuje w drodze decyzji administracyjnej wydanej przez Wojewodę. Urząd Wojewódzki jest natomiast jednostką budżetową, której kierownikiem jest Wojewoda.

Zgodnie z art. 67a Ordynacji podatkowej, organ podatkowy na wniosek podatnika, może m.in. dokonać umorzenia należności, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Należnościami rozpatrywanymi w oparciu o Dział III Ordynacji podatkowej są m.in. kary za nielegalne użytkowanie obiektu budowlanego i opłaty legalizacyjne z Prawa budowlanego (przepis ustawy - Prawo budowlane zawierają odwołanie do odpowiedniego stosowania Działu III Ordynacji podatkowej).

Przykład: pan Z.K. wystąpił do Wojewody o umorzenie opłaty legalizacyjnej ustalonej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego na podstawie przepisów ustawy - Prawo budowlane w kwocie 25 000 zł. Wojewoda, po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego, umorzył Panu K. przedmiotową opłatę. Organ na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalił, że sytuacja finansowa wnioskodawcy uniemożliwia mu opłatę zobowiązania nawet w przypadku ewentualnego rozłożenia należności na raty, albowiem jego miesięczny dochód jest znacznie niższy od minimum socjalnego i wynosi 105 zł miesięcznie.

Wszystkie pojęte w tego typu sprawach rozstrzygnięciach miały charakter wyjątkowy, uzasadniony bardzo ciężką sytuacją zobowiązanego i występowały sporadycznie.

Natomiast należności rozpatrywane w oparciu o art. 42 ustawy o finansach publicznych dotyczą głównie mandatów karnych kredytowanych, a podstawa materialnoprawna stosowania przepisu została ustalona w oparciu o ich zakres przedmiotowy.

Zgodnie z regułą zawartą w art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, na podstawie którego dokonywane są umorzenia, np. mandatów karnych kredytowanych, należności mogą być umarzane, gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty wyższej od kosztów dochodzenia i egzekucji tej należności lub postępowanie egzekucyjne okazało się nieskuteczne. Wobec tego, umorzenie przedmiotowych wierzytelności ma miejsce w przypadku, gdy właściwy naczelnik urzędu wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku skuteczności prowadzonej egzekucji.

Przykład: Pan W.N. wystąpił do Wojewody z wnioskiem o umorzenie grzywny nałożonej w drodze mandatu karnego kredytowanego w kwocie 50 zł W trakcie wszczętego z wyżej wymienionego wniosku postępowania administracyjnego organ ustalił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne mające na celu przymusowe wyegzekwowanie zobowiązania z omawianego tytułu. W uzasadnieniu postępowania organ egzekucyjny wskazał, że zobowiązany nie pracuje, nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada praw majątkowych, z których możliwe byłoby wyegzekwowanie kwoty. Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz korzystając z uprawnień wynikających z art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, Wojewoda umorzył panu N. zobowiązanie z tytułu mandatu karnego w kwocie 50 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, umorzenie przez Wojewodę omawianych należności Skarbu Państwa, zarówno na postawie przepisów ustawy o finansach publicznych, jak i Ordynacji podatkowej nie stanowi dla zobowiązanych dochodów z innych źródeł. Przedmiotowe należności mają charakter administracyjnoprawny, ponadto ich umorzenie nie ma charakteru ekwiwalentnego. W dostępnych źródłach informacji prawnej (prasa, wyjaśnienia, interpretacje organów podatkowych), jako przykłady umorzenia zobowiązań, które w konsekwencji stanowią przychody z innych źródeł podawane są należności z tytułu umorzonych kredytów bankowych, czynszu, opłat za wieczyste użytkowanie nieruchomości, zwrot lokatorowi przez spółdzielnię kosztów wymiany okien. Wskazane wyżej przykłady mają z jednej strony charakter ekwiwalentny, z drugiej - cywilnoprawny. Ich umorzenie następuje w trybie art. 508 Kodeksu cywilnego i wymaga oświadczenia woli obu stron.

W przypadku wniosków rozpatrywanych przez Wojewodę rozstrzygnięcie następuje w drodze decyzji administracyjnej i nie ma charakteru ekwiwalentnego.

Dodatkowo, przyjęcie, że umorzone zobowiązania stanowią przychód z innych źródeł byłoby kontrowersyjne z punktu widzenia racjonalności ustawodawcy. Skoro bowiem przepisy Ordynacji podatkowej dopuszczają możliwość zastosowania instytucji umorzenia zobowiązania w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub ważnym interesem publicznym, a przepisy ustawy o finansach publicznych - w przypadku, gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty wyższej od kosztów dochodzenia i egzekucji tej należności lub, gdy postępowanie egzekucyjne okazało się nieskuteczne, to umorzenie omawianych należności następuje w sytuacjach wyjątkowych uwarunkowanych skrajnie trudną sytuacją finansową i życiową dłużnika. Wobec tego umarzanie z jednej strony zobowiązania, które w przypadku kar i opłat ustalonych na podstawie Prawa budowlanego czy mandatów nakładanych przez państwową inspekcję pracy stanowią kwotę nawet kilkudziesięciu tysięcy złotych, a z drugiej obarczanie dłużnika podatkiem dochodowym od osób fizycznych, byłoby zdaniem Urzędu Wojewódzkiego działaniem nieracjonalnym, niecelowym i niweczącym skutki podjętych decyzji w zakresie umorzenia zobowiązania. Ponadto, biorąc pod uwagę to, że w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnienia od podatku bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów, to należy uwzględnić fakt, że umorzenie zobowiązania powoduje po stronie dłużnika takie same konsekwencje finansowe, jak zaniechanie poboru podatku czy zwolnienie z mocy ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kar i opłat wynikających z przepisów ustawy - Prawo budowlane. W pozostałym zakresie wniosek rozstrzygnięto interpretacją indywidualną Znak: IBPB II/1/415-524/09/MK.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego - wg brzmienia obowiązującego do 31 grudnia 2008 r. - wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń; natomiast wg brzmienia obowiązującego od 1 stycznia 2009 r. wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to m.in. podatników osiągających przychody o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. z innych źródeł.

Przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do przepisu art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), właściwy organ, przed wydaniem decyzji w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na wznowienie robót budowlanych, bada:

Z przepisu art. 49b ust. 4 ww. ustawy wynika, iż jeżeli zachodzą okoliczności, o których mowa w ust. 2, właściwy organ, w drodze postanowienia, ustala wysokość opłaty legalizacyjnej. Na postanowienie przysługuje zażalenie.

Z treści art. 49b ust. 5 ustawy wynika, że do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 59g, z tym że wysokość opłaty w przypadku budowy, o której mowa w:

Zgodnie z art. 57 ust. 7 ww. ustawy w przypadku stwierdzenia przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego lub jego części z naruszeniem przepisów art. 54 i 55, właściwy organ wymierza karę z tytułu nielegalnego użytkowania obiektu budowlanego. Do kary tej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, z tym że stawka opłaty podlega dziesięciokrotnemu podwyższeniu.Z treści art. 71a ust. 1 ustawy wynika, iż w razie zmiany sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części bez wymaganego zgłoszenia, właściwy organ, w drodze postanowienia:

Po upływie terminu lub na wniosek zobowiązanego, właściwy organ sprawdza wykonanie obowiązku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, i - w przypadku stwierdzenia jego wykonania - w drodze postanowienia ustala wysokość opłaty legalizacyjnej. Na postanowienie przysługuje zażalenie (art. 71a ust. 2 ustawy).Do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, z tym że stawka opłaty podlega dziesięciokrotnemu podwyższeniu (art. 71a ust. 3 ustawy).

Przepis art. 59f ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku stwierdzenia w trakcie obowiązkowej kontroli nieprawidłowości w zakresie, o którym mowa w art. 59a ust. 2, wymierza się karę stanowiącą iloczyn stawki opłaty (s), współczynnika kategorii obiektu budowlanego (k) i współczynnika wielkości obiektu budowlanego (w).Zgodnie z art. 59g ust. 1 ustawy karę, o której mowa w art. 59f ust. 1, właściwy organ wymierza w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Wpływy z kar stanowią dochód budżetu państwa.Do kar, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), z tym że uprawnienia organu podatkowego, z wyjątkiem określonego w ust. 1, przysługują wojewodzie (art. 59g ust. 5 ustawy).

Z powołanej w art. 59g ust. 5 ustawy - Prawo budowlane wprost wynika, iż do wymierzonych na podstawie ustawy kar oraz ustalonych opłat stosuje się przepisy Działu III Ordynacji podatkowej.

W Dziale III Ordynacji podatkowej, w Rozdziale 7a - Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych zawarty jest art. 67a § 1, z którego wynika, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

Zgodnie z art. 67d § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może z urzędu udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3, jeżeli:

Wobec powyższego umorzone na podstawie art. 67a § 1 lub art. 67d § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania wynikające z ww. przepisów ustawy - Prawo budowlane nie stanowią przychodu w rozumieniu powołanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawienia na podstawie art. 42a tej ustawy informacji PIT-8C.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.